裁決事例 課税取引

　請求人は、相続税の物納による資産の譲渡は、事業としての行為ではなく、かつ、本件マンションは、消費税が非課税とされる住宅の貸付けの用に供していた資産であるから事業資産ではないなどとして、本件物納は、消費税の課税対象とはならない旨主張するが、本件物納は、課税事業者である請求人が不動産貸付業の用に供している本件マンションをもって相続税について代物弁済したものであるところ、代物弁済は、資産の譲渡等に該当し、また、事業の用に供している建物の譲渡は、その譲渡の原因が何であるかにかかわらず、事業活動に関連して行われる資産の譲渡として事業に付随したもので、事業として対価を得て行う資産の譲渡等に該当するものと解されるから、本件物納が、請求人の相続税を納付するためのものであったとしても、消費税法第4条第1項にいう事業者の行った資産の譲渡等に該当するものと認めるのが相当である。
　なお、消費税法第6条第1項の別表第一の第1号において、土地の譲渡については、消費税を課さないこととされていることから、本件物納のうち、土地に係る部分については、消費税は課されないこととなり、建物に係る部分のみが消費税の課税対象となる。

1. 　請求人は、本件収入金額に係る廃プラスチックの処理料は県及び市町村の補助対象事業であり、当該処理料は県交付要領等に基づき交付される補助金及び助成分担金たる給付金であるから、課税資産の譲渡等の対価に該当せず、不課税である旨及び当該補助金等は、請求人が県及び市町村から廃プラスチック協議会を通じて受ける間接交付の形態を採っているとしても、補助金等の性格に影響を及ぼすものでない旨主張する。
2. 　しかしながら、補助金等は、反対給付を受けることなく交付されるものであるが、請求人は補助金の交付申請を行っていないところ、廃プラスチック処理料は、県廃プラスチック協議会が各市町村廃プラスチック協議会に請求をし、納入を受けていることから、廃プラスチック処理の実施主体は県廃プラスチック協議会と認められ、同協議会から請求人に対し廃プラスチックの処理料が支払われており、両者の間には廃プラスチックの処理委託契約が存在すると認めるのが相当である。なお、廃プラスチック協議会を通じたからといって、補助金等の性格に影響を及ぼすものでないとの主張は相当でない。
3. 　したがって、県が各市町村に、また、各市町村が各市町村廃プラスチック協議会に交付するものは特定の行政目的のものであり、いずれも補助金に該当すると認められるが、請求人が県廃プラスチック協議会から受領する廃プラスチック処理料は、廃プラスチック処理という役務の提供を行うことの反対給付として受けるものであるから、補助金等又は間接補助金等に当たらず、課税資産の譲渡等に該当することとなる。

　請求人は、本件基準期間において、E社に特注した機器に係る代金支払債務の引受けを見合いとして当該機器の引渡請求権をF社に譲渡しており、当該機器の引渡請求権の譲渡は課税売上げに該当するから、本件課税期間については課税事業者に当たる旨主張する。

　しかしながら、本件引受書によれば、請求人、F社及びE社の間で、当該機器に係る請求人のE社に対する権利義務を一体としてF社に移転する合意があったものと認められるところ（以下、当該合意に基づく当該権利義務の移転を「本件取引」という。）、本件引受書には、当該権利義務の移転の対価として収受すべき金額の記載がなく、当審判所が本件引受書以外の資料を調査したところによっても、本件取引について対価が授受されたことを示すものは見当たらない。そうすると、本件取引は、対価を得て行われた資産の譲渡等に該当しないから、課税売上げに当たらない。
　したがって、請求人は、本件課税期間については課税事業者に該当しない。
　なお、本件取引は、契約から生じる個々の債権債務のみならず当該契約の取消権や解除権も包括的に移転する取引で、単なる債権譲渡や債務引受とはその本質を異にするものと認められ、本件取引に係る対価についても個々の債権債務その他の付随的権利関係を一体として評価することが相当であるから、請求人の主張には理由がない。

　請求人は、「事業として行う資産の譲渡」というには、反復、継続が必須であるところ、約40年間立木の譲渡はなく今回初めて譲渡したものであって反復、継続していないこと、今回譲渡した立木は、当初3年程下草刈りをした後、10年後くらいに1回間伐しただけであり、以後27年間程度は何の手入れもしていないなど十分な育成、管理を行っていないことから、反復、継続の蓋然性があるともいえないこと、森林施業計画に係る森林の伐採の届出書は、育成、管理したことを証明するものではなく、森林施業計画の認定を受けたカラマツを伐採、譲渡したことをもって、反復、継続的に育成、管理していたとはいえないことから、本件立木の譲渡は課税資産の譲渡に該当しない旨主張する。
　しかしながら、山林の育成には長期間を要するのが通例であることから、山林の伐採又は譲渡が消費税法第2条第1項第8号の「事業として」に該当するかどうかは、伐採又は譲渡の反復性、継続性のみにより判断するのではなく、伐採又は譲渡の準備行為ともいえる山林の育成、管理の度合いも加味して総合的に判断すべきものと解されるところ、請求人は、森林法第11条第1項に規定する森林施業計画を定期的に作成し市町村の長にその認定を求めていること、P市長に対し「立木の伐採（譲渡）証明申請書」を提出し、本件譲渡が森林施業計画に基づくものであるとの証明を受けていること及びT広域森林組合のJ総務部長の「請求人が今回譲渡した立木は成長も悪くなく、手入れをしていたということは、はっきり分かった」との申述からすれば、本件立木の譲渡は、森林施業計画に基づき反復、継続的な育成、管理が行われていたと認めるのが相当である。
　以上のとおり、本件立木の譲渡は消費税法第2条第1項第8号に規定する「事業として対価を得て行われる資産の譲渡」に該当するとした本件更正処分は適法である。

　請求人は、平成2年4月に駐車場を廃業した後、その跡地にマンションを新築し、平成3年6月から事業を開業して、同年7月新規事業の開業届とともに「消費税課税事業者選択届出書」を提出したので、本件課税期間において消費税の還付申告ができると主張するが、請求人は、廃業した駐車場以外の場所で土地を整備して駐車場として貸し付けており、対価を得て同種の行為を反復、継続、独立して行っていると認められるので、これは、所得税法における事業の概念とは異なり、事業の規模までは問わず、消費税法上の事業に該当する。
　したがって、請求人は、平成元年から課税資産の譲渡等に該当する事業を継続しており、本件課税期間は消費税法第9条第4項に定める「事業を開始した日の属する課税期間」には当たらない。また、本件課税期間に係る基準期間における課税売上高は959万円で免税事業者であるから、本件届出書の提出により課税事業者とされるのは、本件届出書を提出した日の属する課税期間の翌課税期間以後になるので、還付を受けるための申告はできないとするのが相当である。

　請求人は、E生命保険との営業社員契約等を根拠に、請求人はE生命保険に従属しており、また、同人の営業社員報酬を決定するのはE生命保険であることから、事業者でない旨主張する。
　ところで、消費税法第5条第1項は、事業者は課税資産の譲渡等につき消費税を納める義務がある旨規定している。
　また、事業者について、消費税法基本通達1－1－1は、事業者とは自己の計算において独立して事業を行う者をいう旨定めているところ、消費税法にいう事業者に関する当該基本通達の解釈については、請求人及び原処分庁とも争いはなく、当審判所においても相当と認められる。
　これを本件についてみると、E生命保険は、請求人の仕事のための費用の一部を負担しているものの、請求人は、仕事として保険種類の販売を行い、契約を獲得するに当たり、当該仕事の遂行上の主要な費用である保険募集に係る車両関係費、旅費交通費、接待交際費等の全額を負担していることが認められる。
　確かに、［1］請求人はE生命保険G支社への週2回の出社が義務付けられていること、［2］契約第2条には、営業社員の制限事項が定められていることに加え、［3］就業規則には、服務の原則等の規則が定められていることなどにおいては、請求人がE生命保険の指示、命令を受ける一面があることは否定できない。
　しかしながら、［1］については、E生命保険が請求人に対し出社を求めるのは、主として営業販売促進を図る目的で行われる打合せ等のためであり、［2］については、契約第2条が保険業法その他関係法令上の要請によるものと認められ、また、［3］については、単に、営業社員の服務及び労働条件について定めたものであるのに対し、請求人の主要な部分である保険募集の地域、保険募集の相手及び販売する保険商品の種類の選択等の保険契約獲得の手段並びに月曜日及び木曜日以外の日の出社の要否、営業所外での就業時間の管理等については、請求人自身の責任と判断に委ねられているものと認められる。
　以上のことからすると、営業社員としての請求人は、自己の計算においてその仕事を遂行するものであり、また、役務の提供につきE生命保険の一般的な指揮命令下にあるということはできないから、請求人は自己の計算において独立して事業を営む者であると解するのが相当であり、消費税法上の事業者に当たる。
　また、請求人は、営業社員報酬に含まれる通勤手当等については、明らかに実費弁償又は社員サービスとして金銭補助であるから、課税資産の譲渡等の対価の額に含めるべきではない旨主張する。
　ところで、消費税法第28条第1項は、課税資産の譲渡等に係る消費税の課税標準は、課税資産の譲渡等の対価の額とする旨規定しており、また、消費税法第2条第1項第9号は、課税資産の譲渡等とは、資産の譲渡等のうち、同法第6条第1項の規定により消費税を課さないこととされるもの以外のものをいう旨規定している。
　これを本件についてみると、営業社員としての請求人が消費税法上の事業者に該当し、同人がE生命保険から営業社員報酬として支払を受けた研修手当が、課税資産の譲渡等の対価の額になると認められる以上、研修手当とともに営業社員報酬の一部として支払を受けている通勤手当等についても、その全額が課税資産の譲渡等の対価の額に含まれると解するのが相当である。
　したがって、この点に関する請求人の主張には理由がない。
　さらに、請求人は、贈答用品等代金（E生命保険は当該代金を営業社員報酬から差し引いている。）に含まれる消費税額及び不動産貸付けにおける課税仕入れに係る消費税額については、報酬明細及び収支報告書により証明できるから、課税期間に係る課税標準額に対する消費税額から控除すべきである旨主張する。
　ところで、事業者が、消費税法第30条第7項に規定する帳簿及び請求書等を整理し、これらを所定の期間及び場所において、同法第62条に基づく税務職員による検査に当たって適時にこれらを提示することが可能なように態勢を整えて保存しなかった場合は、同法第30条第7項にいう「事業者が当該課税期間の課税仕入れ等の税額の控除に係る帳簿及び請求書等を保存しない場合」に当たり、同項ただし書にいう事業者が災害その他やむを得ない事情により当該保存をすることができなかったことを証明しない限り、当該保存がない課税仕入れ等の税額については、同条第1項の規定の適用はされないものと解されている。
　これを本件についてみると、［1］請求人は当審判所に対し、記帳代行会社の専属税理士から帳簿を返してもらったかどうか記憶がなく、また、不動産貸付けに係る帳簿はない旨答述していること及び審査請求書の「審査請求の理由」欄に調査担当職員が課税仕入れ等の税額に係る帳簿及び請求書等の提示を求めた際に記帳代行会社の専属税理士が書類を紛失して返却されていないため提示が不能であった旨記載があることから、調査担当職員から帳簿及び請求書等の提示を求められた際には、請求人は帳簿の提示が可能なような態勢を整えていなかったことがうかがわれ、［2］請求人は報酬明細及び収支報告書を提示しているとしても、これは帳簿とは認められないことから、課税期間の課税仕入れ等の税額に係る帳簿を保存していなかったものと認められる。
　そうすると、本件の場合、課税仕入れに係る消費税額について消費税法第30条第1項の規定の適用はない。
　したがって、仮に報酬明細及び収支報告書により課税仕入れに係る消費税額が計算できたとしても、当該消費税額を課税期間に係る課税標準額に対する消費税額から控除することはできないから、この点に関する請求人の主張には理由がない。

　請求人は、［1］本件合宿研修は、請求人の本来の目的を達成するために組織的活動の一環として行われているものであるから、本件合宿研修に参加した会員から宿泊代、食事代及び交通費等を賄うために徴収した本件宿泊費には、明白な対価性はなく、消費税の課税対象とはならないこと、［2］本件宿泊費は、合宿研修の計画の初期の段階において参加費を決定しなければならないなどの状況から、ある程度の余裕を持って参加費用を決定することは通常行われていることであり、合宿研修の結果、多少の利益が出たとしても、これをもって対価性があるとは即断できないこと、［3］本件合宿研修は、本来であれば、請求人の本部会館で無料で行うものであるが、会場の関係でやむを得ずホテルの集会場を賃借して行っているものであり、その実費相当額を参加会員に負担してもらっているに過ぎず、収入を得る目的で行うセミナーや研修会とはその性質を異にするものであって、課税資産の譲渡等の対価には該当せず、消費税の課税対象とはならないことから、原処分は違法であり、その一部を取り消すべきである旨主張する。
　しかしながら、本件合宿研修は、［1］請求人は法人であるから、その行った役務の提供は、事業として行われたものに該当すること、［2］請求人は、本件合宿研修を企画立案し、その実施を決定した後に、機関紙においてその実施を周知し参加者を募集していると認められること、及び旅行代理店に本件合宿研修に係る往復の交通手段や宿泊先の手配などを請け負わせるとともに、本件宿泊費の額を決定していると認められことから、本件合宿研修を会員に対して提供したのは請求人自身と認められ、このことは請求人の会員に対する役務の提供に該当すること、［3］本件合宿研修は、会員全員を対象に無料で実施するものではなく、参加資格を有する会員といえども本件宿泊費を支払わなければ参加できないことが認められ、また、請求人は参加者以外の会員からは、本件宿泊費を受領していないことが認められるから、本件合宿研修と本件宿泊費との間には明白な対価関係があるから、請求人が、事業として対価を得て行った役務の提供に該当し、消費税の課税対象になると解するのが相当である。

　請求人は、請求人が境内に所有する会館を請求人の僧侶が出仕しないで檀家以外の者に対し利用させる行為により利用料を受領する際、領収証のただし書に「会館使用布施」と記載し、布施として利用料を受領しており、当該会館を利用させた対価として利用料を受領したものではないから、当該行為により金員を受領していたことは、いわゆる不課税取引に当たり、資産の譲渡等に該当しない旨主張する。
　しかしながら、法人が行う全ての資産の貸付けは「事業として」行われるものであるから、当該行為は、「事業として」行われるものに該当し、また、一般的に「対価」とは、資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供に対する反対給付として支払を受けることをいうから、資産の貸付けが無償で行われる場合や支払行為に対価性がない場合には消費税が課されないことになるが、本件においては、請求人は、当該会館を檀家以外の者に利用させ、その対価として当該者からその利用料を受領したものであり、さらに、当該利用料が喜捨等の性格を有するということはできないから、上記の資産の貸付けが無償で行われる場合や支払行為に対価性がない場合には当たらないというべきであり、この判断は、請求人が当該会館の利用者に交付した領収証に「会館使用布施」と記載していたとしても左右されるものではない。そうすると、請求人が当該行為により金員を受領する行為は、「事業として対価を得て行われる資産の貸付け」に該当し、資産の譲渡等に該当すると認めるのが相当である。

　請求人は、たまたまアスファルトを敷設した土地をL社等に一時使用駐車場用地（土地）として貸し付けたものであり、L社等が、当該土地を無人時間貸駐車場（コインパーキング）として使用するに当たり、当該土地を改修して使用しており、貸し付ける直前の当該土地の形状をそのまま使用したものでないことなどを理由に、当該土地の貸付けは、消費税法上の非課税の土地の貸付けに該当する旨主張する。
　しかしながら、消費税法施行令第8条《土地の貸付けから除外される場合》は、土地の貸付けが消費そのものではなく、単なる資本の振替ないし移転であると考えられることから、原則として非課税取引とするものの、「駐車場その他の施設の利用に伴って土地が使用される場合」は、土地そのものの貸付けではなく、駐車場その他の施設の利用に消費としての性格が認められることから、課税取引としたものであると解されるところ、請求人は、L社等との一時使用駐車場用地賃貸借契約（本件各契約）の締結前も駐車場として利用していたアスファルト舗装等の減価償却資産（構築物）が存する土地につき、L社等との間において、当該土地に無人時間貸駐車場の運営上必要な施設が追加された上で、無人時間貸駐車場として利用されることを認識しながら、当該土地上の駐車場として利用可能なアスファルト舗装等の減価償却資産（構築物）が存するまま貸与する旨合意し、実際に貸与したものであるから、本件各契約に基づく賃貸借は、いずれも単なる「土地の貸付け」ではなく、駐車場としての機能を備えた施設の利用に伴って土地が使用される場合に該当するものと認めるのが相当である。

　請求人は、請求人が行った絵画の譲渡は、その売却資金をすべて宗教活動の資金としている等、宗教法人である請求人の宗教活動の一環として行われたものであること、また、単発的な取引であり、消費税法第2条第1項第8号に規定する「事業として」行われたものに該当しないことから、消費税等の課税対象とはならない旨主張する。
　しかしながら、宗教法人が宗教活動の一環として行った資産の譲渡等について消費税等を課税しないとする法令上の規定はなく、また、法人はそれ自体が事業を行う目的で設立されることからすれば、法人が行う資産の譲渡等は、そのすべてが事業として行われたものに該当することになると解されるから、法人である請求人が行う絵画の譲渡は、事業として行われたものに該当することになる。したがって、請求人の主張には理由がない。

　請求人は、本件受入手数料は、新規に獲得した顧客宅には薬を配置する必要があり、A社から大量に仕入れが必要となることから、販売促進の目的で販売数量及び販売高等に応じて受け取る販売奨励金等に該当し、また、新規顧客の獲得は請求人自身の顧客獲得であり、A社に対する役務の提供ではなく課税資産の譲渡等の対価には当たらない旨主張する。
　しかしながら、請求人が新付けにより獲得した得意先はすべて請求人の得意先となる一方、A社の売上金額の増加にも資することが認められ、また売上増加を期待するA社が支払う本件受入手数料は、新規顧客獲得数に応じて支払う出来高払いとしての報酬の性質を有するもので、新規顧客獲得という役務の提供の対価であると認めるのが相当である。また、請求人が受け取る一戸当たりの本件受取手数料は、請求人が新規顧客宅に配置する薬品の仕入原価の3倍を超えていること、本件受取手数料は課税資産である薬品の仕入れに係る取引の対価の額とは必ずしも対応しない新規顧客獲得戸数を計算基準として算出されて支払われていることからすると、本件受取手数料とA社からの薬品仕入れの対価との間に対応関係は認められない。
　そうすると、本件受入手数料は、販売奨励金等には該当せず、むしろ役務の提供の対価として課税資産の譲渡等の対価の額に当たるというべきである。

　消費税法第2条第1項第9号は、｢課税資産の譲渡等｣とは、｢資産の譲渡等のうち、同法第6条第1項の規定により消費税を課さないこととされるもの以外のものをいう｣とし、同法第2条第1項第8号は、｢資産の譲渡等｣とは、｢事業として対価を得て行われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供をいう｣と定義している。
　そして、消費税法第2条第1項第8号に規定する｢事業として｣につき、消費税法基本通達5－1－1は、｢対価を得て行われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供が反復、継続、独立して行われることをいう｣と定めているところ、消費に広く負担を求める消費税法の趣旨・目的に照らして、当審判所においても、この解釈は妥当と認められる。
　請求人は、本件講義を反復、継続して行っていたと認められる。また、本件講義については、請求人の裁量が広く認められており、本件講師契約の実質が雇用契約あるいはそれに類似するものではなく、請負契約あるいはそれに類似するものであることからすれば、請求人の役務の提供については消費税法における｢事業｣というに足りる独立性が認められるというべきである。
　したがって、請求人が本件講義を行ったことは、消費税法基本通達5－1－1に定める対価を得て行われる役務の提供が反復、継続、独立して行われたことに該当するのであるから、消費税法第2条第1項第8号に規定する｢事業として｣行ったことに該当する。

　請求人は、請求人の職員を社会福祉法人Eが行う通所介護業務に従事させて社会福祉法人Eから得た金員は、社会福祉法人Eに出向させた職員（以下「本件職員」という。）の給与を収受したものであり、消費税法基本通達5－5－10に定める給与負担金に該当するから課税資産の譲渡等の対価には該当しない旨主張する。
　ところで、出向とは、出向者が出向元との労働契約を維持して雇用関係が存続する一方、出向先の指揮命令に服して就労することから、出向先とも雇用関係に基づいて勤務する形態であると解されるところ、本件職員との雇用関係は請求人との間にのみ存在することからすれば、請求人が本件職員を社会福祉法人Eに出向させていたとみることはできず、社会福祉法人Eから収受した金員は、出向に基づく給与負担金とは認められない。
　また、請求人は、社会福祉法人Eとの間において上述した通所介護業務に係る業務委託契約書を作成しているところ、当該契約書に実用性はなく本件金員は上記通達にいう給与負担金であるとも主張するが、実際に当該契約書の契約内容に基づいて職員を社会福祉法人Eの通所介護業務に従事させて役務を提供し、その対価として本件金員を収受しているのであるから、本件金員は、課税資産の譲渡等に係る対価に該当する。

　請求人は、稲作農地であった本件土地は、宅地に整地した時点で稲作ができなくなり、その時点で家庭用資産になったのであるから、本件土地の譲渡は「資産の譲渡等」に当たらない旨主張する。
　しかしながら、本件土地は稲作農地として請求人の事業の用に供されていた土地であって、例年どおり冬季の休作状態にあった時期に、本件土地の売却の話があり、それを受けて宅地に整地するための工事が行われたことからすれば、当該工事は、請求人の事業用資産である本件土地の売却を目的として行われたものにすぎず、事業用資産としての性格を失わせる事情にはならない。また、他に本件土地の事業用資産としての性格を失わせる事情は認められないことを併せて考えると、本件土地は、売却時点において、請求人が営む事業の用に供していた資産であったと認めるのが相当であり、本件土地の譲渡は、請求人の事業活動に関連して行われる資産の譲渡であって、「資産の譲渡等」に該当するものと認められる。

　請求人は、本件賃借人は建物の賃貸借契約の終了に伴う原状回復費用に充当するために本件合意金を請求人に預託したもので、原状回復工事をしなくてよいという｢便益｣は享受していないし、仮にそれを便益の享受とみても、本件合意金の大部分は原状回復工事業者に支払われるべき性質のものでその対価ではなく、本件合意金は預り金である旨主張する。
　しかしながら、消費税は、消費行為そのものに担税力を見いだすものであり、「対価を得て行われる」消費行為が課税の対象となり得るものであり、「役務の提供」の範囲は、「対価を得て行われる」と認められる「便益」の提供等、消費の対象となる「サービスの提供」を広く包含すると解されるところ、請求人は、建物賃貸借契約の終了に係る本件合意により、本来であれば本件賃借人において負担すべきであった「原状回復義務」を消滅させることを「便益」の提供として消費税法上の「役務の提供」を行ったことになり、また、そのために原状回復費用に充当されることとなる本件合意金が、本件賃借人の「原状回復義務を消滅させる」という「便益」を提供するための反対給付、すなわち「対価」に該当することから、本件合意金は、消費税の課税資産の譲渡等の対価に該当する。
　また、本件合意金の支払により、本件賃借人、請求人間にその余の債務関係が存在しないことが確認されており、実際に原状回復工事を行っても、その費用を本件賃借人との間で清算することは予定されていないのであるから、本件賃借人は、本件合意により原状回復義務の消滅という「便益」を受けているというべきであり、本件合意金の大部分が原状回復工事業者に支払われるとしても、それは、当該支払に対する消費税が課税仕入れとして仕入税額控除の対象になり得るものであることを意味するに過ぎない。
　したがって、本件合意金を預り金とする請求人の上記主張には理由がない。