裁決事例 不服審査

　国税通則法第102条第1項に規定する裁決の拘束力とは、取消し又は変更の裁決の実効性を保障するために認められるものであるから、その効力は、裁決の主文及び主文と不可分一体をなす理由について生ずるものであり、裁決で排斥された原処分の根拠以外の別個の理由があるときは、原処分庁は、当該裁決にかかわらず、当該別個の理由に基づいて再更正処分をすることができるものと解される。
　本件において、請求人は、一次相続に係る再更正処分及び二次相続に係る本件更正処分は、裁決の拘束力を埒外とした違法な処分である旨主張する。
　一次相続に係る裁決は、原処分庁における本件保証債務の額の認定誤りのほか、共同相続人間でその負担額が確定していないとして法定相続分に基づいて本件保証債務を負担すべきと判断し、一次相続に係る更正処分の一部を取り消したものであるところ、原処分庁は、当該裁決後において、さらに別の保証債務に係る金額を本件保証債務の金額に追加認定し、本件保証債務の金額の一次相続に係る共同相続人間の負担額は、実際の弁済額により確定したとする事実認定に基づき一次相続に係る再更正処分を行ったもので、これらは、一次相続に係る裁決で排斥された原処分の根拠以外の別個の理由であるといえるから、一次相続に係る再更正処分は違法ではない。
　また、一次相続に係る再更正処分と二次相続に係る本件更正処分とは無関係なものではないが、当該再更正処分が違法な処分でなく、また、本件更正処分は一次相続に係るものではなく、二次相続に係る別個の処分であることは明らかであるから、本件更正処分は違法ではない。

　請求人らは、請求人らに対して行われた各配当処分の取消しを求める各審査請求で、請求人の一人が他の一人を総代として選任していたところ、所轄庁が行った、①所轄庁が請求人の一人に送付した書面に記載された「総代を解任する旨の行政処分」及び②所轄庁から送付された口頭意見陳述の開催に関する書面に記載された総代としての出席は認められない旨の「行政処分」の取消しを求めて本件審査請求を行っている。
　しかしながら、上記①については、請求人の一人の総代の権限を制限することを確定する行為であり、また、上記②については、請求人の一人に口頭で意見を述べる地位を与えないことを確定する行為であることから、いずれも国税通則法第75条《国税に関する処分についての不服申立て》に規定する「処分」に該当することとなるが、同法第８章第１節《不服審査》の規定による処分であって、同法第76条《適用除外》第１項の規定によって同法第75条第１項の適用が除外される処分に該当することから、不服申立てができないものである。

　異議申立てが不服申立期間を徒過してなされていることについて、請求人は、本件充当処分には重大かつ明白な瑕疵があって無効であり、無効な行政処分は時間が経過しても無効のまま瑕疵が治癒されないから、本件異議申立ては、不服申立期間の制限を受けない旨主張する。
　しかしながら、国税通則法上の不服申立てにおいては、納税者が処分の無効を理由として課税処分や徴収処分の取消しを求めた場合であっても、同法の不服申立手続に則っていることが前提となるというべきであるから、同法第77条第1項に規定する不服申立期間を遵守せずにされた異議申立ては、原則として不適法であり、これが適法となるのは、同条第3項に規定する天災その他その不服申立期間内に不服申立てをしなかったことについてやむを得ない理由があり、かつ、その理由がやんだ日から7日以内に審査請求をした場合に限られる。
　そうすると、不服申立期間を徒過してなされた本件異議申立ては、その期間内に異議申立てをしなかったことについてやむを得ない理由があるとは認められないから、不適法なものである。

　請求人は、給料債権差押処分について不服申立て中であるにもかかわらず、それに続行する債権の取立て及び配当処分を強行したことは違法であると主張するが、国税通則法第105条第1項第1号の規定によれば滞納処分の手続の続行は、差し押さえた財産を換価する場合を除いては妨げられないとしており、この換価とは、公売、随意契約又は国による買入れにより差押財産を金銭化することであって、差押債権の取立て及び取り立てた金銭の配当は、上記法条の換価に当たらないと解されるから、原処分に違法はない。

　国税還付金の振込通知は、既存の法律関係に基づく国税還付金の額を特定の金融機関に振り込んだ旨を知らせるものであって、直接請求人の権利義務に影響を及ぼす法律効果を生じさせるものではないから、国税通則法第75条第1項に規定する国税に関する法律に基づく処分には当たらない。

　国が滞納国税の徴収のために滞納者の第三債務者に対する債権を差し押さえた場合、国は、被差押債権の取立権を取得するが、第三債務者が任意にこれを履行しない限り、第三債務者に対しては訴えを提起するなどして債務名義を得た上で強制執行をするほかはなく、これに対し、第三債務者は、滞納者に対して有する一切の抗弁事由を主張して対抗することができ、また、自ら債務不存在の確認訴訟を提起してこれを防御することもできるので、第三債務者たる請求人は、本件差押処分によって滞納者に対する従来の地位よりも不利益に陥るわけではないから、弁済期の未到来又は債務の不存在を理由として本件差押処分の取消しを求める法律上の利益はない。

　請求人は、信用保証協会からの債務免除益につき、同協会が代位弁済した日の翌日以後の損害金は仮計算によって算出されたものであるから、債務免除益に該当しない旨主張する。（請求人は、この免除損害金を雑収入としたところで、確定申告を行なっていた。）
　しかしながら、損害金は本件委託契約書第6条（求償権の範囲）に基づいて計算され、かつ、残高通知書に損害金残高として記載されて請求人に通知され、請求人は、各事業年度の決算に当たり、残高通知書の総求償権残高により借入金を計上し、また、損害金を支払割引料として損益計算書に計上していたと認められる。そして、一般に、債務の免除は、債務者の意思にかかわりなく、債権者の債務者に対する一方的な意思表示によってなされるものであり、当該意思表示が相手方に到達したときに効力を生ずるものであるから、信用保証協会が損害金残高から本件土地の譲渡代金のうち元金の弁済に充てた後の残高を控除した金額を減免額として請求人に通知し、これを請求人において受領した以上、この部分は債務免除益となるものである。

　督促についての異議申立ては、当該処分後に納税地の異動があった場合においても、当該督促をした税務署長に対してしなければならず、当該税務署長に対してなされていない本件異議申立ては不適法であるから、本件審査請求も不適法である。

　譲渡担保財産である滞納者の居宅の公売公告処分に対し、譲渡担保権者である請求人は、本件滞納者の生活に係る事情を考慮すべきことを理由として、その取消しを主張する。
　ところで、審査請求は、違法又は不当な処分によって侵害された不服申立人の権利利益の救済を図るものであることから、自己の法律上の利益に関係のない違法を審査請求の理由とすることはできないと解するのが相当である。
　そして、請求人にとって本件滞納者の生活に係る事情は、請求人に何ら直接的な影響をもたらす事柄ではないから、請求人が当該事情の考慮を求めることは、自己の法律上の利益に関係のない違法を主張するものにほかならず、審査請求の理由とすることのできない理由を主張するものである。

　原処分庁は、滞納処分があったことを請求人が知った日は、納税者が請求人に対し納税資金の金策を依頼した日であると主張するが、金策の依頼をした事実は認められるものの、この事実をもって滞納処分を知らしめたことにはならない。
　そうすると、原処分庁の担当職員が請求人と面接し不服申立ての教示をした事実からみて、その面接日の2、3日前に納税者からの連絡により滞納処分があったことを知ったとする請求人の答述を採用するのが相当であるから、その日から2月以内になされた異議申立ては期間を徒過していない。

　国税通則法第77条《不服申立期間》第1項は、不服申立ては、処分があったことを知った日（処分に係る通知を受けた場合には、その受けた日）の翌日から起算して2月以内にしなければならない旨規定するところ、請求人の審査請求は、同項所定の不服申立期間が経過した後に行われたものであり、また、請求人の主張する、訴訟中であることは同条第3項の「やむを得ない理由があるとき」に、徴収担当職員の「全て終了した時点で連絡してもらえば結構です。」との発言は同条第6項の「誤って法定の期間より長い期間を不服申立期間として教示した場合」にそれぞれ当たらないことから、請求人の審査請求は、法定の不服申立期間を経過した後に行われた不適法なものである。

　相続税の納税猶予は、相続人が相続等により取得した農地を農業の用に供していく場合には、一定の要件の下にその農地の価額のうち、農業投資価格を超える部分に対する相続税の納税を猶予し、その相続人が死亡した場合等にその猶予分の相続税を免除する制度であるが、相続人の死亡等の前に農地を譲渡したり、農業を廃止した場合には、その納税猶予の期限が確定することとされている。請求人は、納税猶予の適用を受けたものの、その後において農業経営を廃止したことにより、租税特別措置法第70条の6第1項の規定に基づき納税猶予の期限が、特別の手続を必要とせずに当然に確定したものであって、「猶予期限が確定した相続税額の通知書」は、納税猶予の期限が確定した旨を念のため通知したものにすぎないから、この通知は、審査請求の対象となる処分ではない。

　請求人は、滞納国税を徴収するために行われた不動産の差押処分に対して、［1］課税処分に対して審査請求中であること、［2］差押不動産は、農業者である請求人が所有する先祖伝来の土地であり、また、相続財産でない農地も含まれていること、［3］差押えに当たって事前に連絡がなかったことを理由として原処分が違法又は不当である旨主張する。
しかしながら、次のとおり、原処分を違法又は不当とする理由は認められない。
（1） 国税徴収法第47条第1項第1号は、滞納者が督促を受け、その督促された国税をその督促状を発した日から起算して10日を経過した日までに完納しないときは、徴収職員は、滞納者の財産を差し押さえなければならない旨規定しているところ、請求人は、督促日現在、本件滞納国税を完納していなかったのであるから、原処分は適法である。
なお、請求人が課税処分の取消しを求めた審査請求については、平成14年6月27日付で裁決がされているが、課税処分の一部が取り消されたにすぎないから、原処分の適法性に影響を及ぼすものではない。
（2） 国税通則法第105条第1項は、国税に関する法律の基づく処分に対する不服申立ては、その目的となった処分の効力、処分の執行又は手続の続行を妨げない旨規定しており、課税処分に係る審査請求中であっても、その課税処分の効力は妨げられないから、納付すべき税額は確定し、その国税が納期限までに完納されなければ、差押処分をすることは妨げられない。
（3） 農地については、国税徴収法第78条第1号において、滞納者がその国税の全額を徴収することができる財産で、換価が困難でなく、かつ、第三者の権利の目的となっていないものを提供したときは、その選択により、差押えをしないものとする旨規定されているが、請求人が、同条に規定する財産の提供を行った事実は認められない。
また、差押えの基礎となる滞納国税が相続税の場合に、相続財産以外の滞納者の所有財産を差し押さえてはならない旨を定めた法令の規定はない。
（4） 徴収職員が滞納者の財産を差し押さえるに当たり、滞納者に対し事前に連絡しなければならない旨を定めた法令の規定はない。

　国税通則法第37条第1項は、納税者がその国税を納期限までに完納しない場合には、税務署長は、その納税者に対し、督促状によりその納付を督促しなければならない旨規定する。
　ところで、本件延滞税の額は、本件相続税の法定納期限の翌日である平成8年2月20日から、本件修正申告に係る相続税の納期限である同年11月6日までの期間の日数261日に応じ、当該修正申告により納付すべき本税の額380,000円（ただし、国税通則法第118条第3項の規定により10,000円未満の端数を切り捨てた後の金額）に年7.3％の割合を乗じて計算した19,800円（ただし、同法第119条第4項の規定により100円未満の端数を切り捨てた後の金額）であること、そして、上記納期限を経過した後の平成11年6月25日現在、この19,800円の全額が未納であったことが認められるから、当該金額について同日付でなされた本件督促処分は適法ということになる。
　もっとも、請求人は、国税通則法第57条第1項の規定によれば、原処分庁は本件過誤納金を本件延滞税に充当すべきところ、これに反して当該過誤納金の全額を請求人に還付しながら、それから2年も経過した後に本件督促処分をしたのであって、このことは信義則に反する旨主張する。
　確かに、国税通則法第57条第1項は、税務署長は、還付金又は国税に係る過誤納金（以下、「還付金等」という。）がある場合において、その還付を受けるべき者につき納付すべきこととなっている国税があるときは、還付に代えて、還付金等をその国税に充当しなければならない旨規定するところ、請求人には、上記のとおり、平成9年9月18日現在、納付すべきこととなっている本件延滞税があったのであるから、原処分庁としては、本件誤納金を本件延滞税に充当すべきであり、にもかかわらず、当該過誤納金を請求人に還付したことは上記規定に反すると言わざるを得ないのであるが、過誤納金の還付と督促処分とは別個のものであるから、当該還付が違法に行われたからといって、本件督促処分が当然に違法、不当となるわけではない。
　また、信義則が租税法律関係にも適用される法原則であるとしても、本件過誤納金を本件延滞税に充当することなく、これを請求人に還付したからといって、これをもって、原処分庁が、当該延滞税の納付を督促しない旨を公的に表明し確約したものということはできないし、請求人も、本件督促処分によって、本来納付すべき本件延滞税を納付しなければならないというにすぎず、当該延滞税の納付の督促はないと信頼し、これに基づいて何らかの行為をしたために特段の不利益を受けたわけでもないのであるから、本件においては、租税法律主義の原則や納税者の平等、公平の要請をおいてまで、請求人の利益を保護すべき特段の事情はないというべきである。
　したがって、請求人の主張には理由がない。

　加算税の賦課決定につき、原処分庁が異議決定で維持した処分の一部を審査請求の継続中に取消し又は変更することは、国税通則法第32条第2項の規定に基づきされたものであり、かつ、当該賦課決定は、当初の賦課決定において納付すべき税額が過大であったため、無申告加算税を過少申告加算税に変更するとともに重加算税の一部を減額したものであるから、これに係る審査請求にはその請求の利益がない。

　原処分庁が行った各敷金返還請求権（本件各敷金返還請求権）の各差押処分（本件各差押処分）について、本件各敷金返還請求権は、旧賃借人である滞納法人から新賃借人である請求人に承継することを賃貸人が承諾した等の特段の事情があることから、滞納法人から請求人に承継され、請求人が目的物を明け渡した時に、請求人の被担保債権を控除した残額につき発生するものである。そして、本件各敷金返還請求権は、既に原処分庁が取立てを完了していることが認められ、本件各差押処分はその目的を完了して消滅している。ところで、行政処分の取消しを求めるについて、その取消しを求める処分の効力が現に存在していることが必要であるところ、本件各差押処分は上述のとおりその目的を完了して消滅している。したがって、請求人には、本件各差押処分の取消しを求める法律上の利益はなく、本件各差押処分に対する審査請求は、請求の利益を欠く不適法なものである。

　請求人は、異議申立てに係る審理は、争点主義を採用し、納税者が違法であると主張している争点についてだけ審理・判断を行うべきであるのに、異議審理庁が異議決定において、新たに、原処分では争いがなかった請求人の不動産所得の金額を算定し、総所得金額が原処分を上回るから原処分は適法であるとして棄却したことは、原処分を取り消すべき不当な事由に当たると主張する。
　しかしながら、審査請求の対象は原処分であり、裁決は、原処分が違法又は不当であるときにこれを取り消すものであるところ、異議申立ての審理・判断に仮に瑕疵があったとしても、それは原処分に対する不服申立手続において生じた原処分後の事情であって、そのことによって原処分それ自体が違法又は不当となることはないから、原処分を取り消す理由とはなり得ない。なお、原処分は、行政手続法第14条《不利益処分の理由の提示》に規定する理由の提示に欠けるところはなく、また、原処分庁が原処分の理由と異なる理由を審査請求で主張することにつき、これを制限する法令はなく、審判所がこれを審理することは、当事者の主張（争点）を審理の対象とするものであるから、争点主義的運営にも反するものではない。

　請求人は、原処分庁に提出した異議申立ては、国税通則法第77条第1項に定める不服申立期間を経過しているが、同条第4項ただし書で定める正当な理由に該当する旨主張する。
　しかしながら、請求人は、平成6年10月16日に原処分に係る通知を受けていることが認められ、当該処分に係る通知を受けた日の翌日から起算して2月を経過する日（平成6年12月16日）が、処分のあった日の翌日から起算して1年を経過する日（平成7年10月16日）以前に到来していることからすると、国税通則法第77条第4項の規定が適用される余地はなく、本件の異議申立てが適法なものと認められる不服申立期間は、「天災その他やむを得ない理由」がない限り、同条第1項の定めにより、当該処分に係る通知を受けた日の翌日から起算して2月を経過する日である平成6年12月16日までとなる。
　国税通則法第77条第3項に規定する「天災その他やむを得ない理由」とは、不服申立人が不服申立てをしようとしても、その責に帰することができない事由により不服申立てをすることが不可能であると客観的に認められるような事情が存する場合をいうと解されているところ、請求人の主張する事情は、それに当たらない。

　更正の後にその処分に係る課税標準等又は税額等を上回る修正申告がなされた場合、更正により一応確定していた税額はこれに吸収されて一体のものとなり当該更正は独立の存在を失い、当該修正申告書に記載された額に修正され確定する。
　したがって、当該更正に異議申立て等の不服申立てがなされていても、その後に修正申告書の提出があった場合には、当該更正の取消しを求める利益は失われる。このことは、租税特別措置法第37条の2第2項の規定による修正申告の場合も同様に解すべきである。

　請求人は、原処分について、国税に関する法律に基づいて実施された処分であることを認める一方、先物取引や株式の譲渡取引の各損益が、各取引を実施した全ての期間の損益を通算してそれぞれ赤字となる場合には、先物取引の差金等決済に係る損失や上場株式等に係る譲渡損失の繰越控除が認められる３年を超える期間であっても通算をそれぞれ認めるべきであり、また、先物取引の損益と株式譲渡の損益の間でも通算を認めるべきであるから、このような取扱いのない現行の法律には不備がある旨主張する。
　しかしながら、審判所は、原処分庁が行った処分が違法又は不当なものであるか否かを判断する機関であって、その処分の基となった法令自体の適否又は合理性を判断することはその権限に属さないことであるので、請求人が主張する点については、当審判所の審理の限りではない。

　請求人は、平成14年4月26日から休暇中であり、原処分のあったことを知った日は休暇明けの同年5月7日であるから、同年7月5日にした本件異議申立ては法定の不服申立期限までにされている旨主張する。
　しかしながら、国税通則法第77条第1項に規定する「処分に係る通知を受けた」とは、社会通念上、通知を了知できると認められる客観的状態に置かれることをいうと解され、郵便による場合には、郵便物が名あて人の住所等に配達されることがこれに当たると解される。
　したがって、請求人が原処分に係る通知を受けた日は、本件通知書が請求人の勤務先に配達された日となり、原処分に対する異議申立てに係る法定の不服申立期間は、その翌日から起算して2月以内である同年6月26日までとなるから、本件異議申立ては、法定の不服申立期間を経過した後にされたものということになる。

　請求人は、原処分庁が差押処分を行った債権（預金）のうち、請求人名義ではない一部の債権は、請求人に帰属しない債権であり、当該差押処分は違法であるとして、その取消しを求めている。
　しかしながら、差押処分等の国税に関する処分に対し審査請求をすることができる者は、その処分の取消しを求めることに法律上の利益を有する者、すなわち当該処分によって直接自己の権利又は法律上の利益を侵害された者に限られる。この点、請求人は、本件個人名義債権が請求人に帰属しないことを理由として、原処分の取消しを求めるものであるが、請求人に帰属しない債権につき差押処分がなされたとしても、これにより権利又は法律上の利益が侵害されるのは当該債権の真正な帰属者であるとされる第三者であり、請求人が原処分により権利又は法律上の利益の侵害を受けるわけではない。
　したがって、本件個人名義債権の帰属に争いがあるというだけで、請求人が原処分の取消しを求めることに法律上の利益を有することにはならず、他に請求人が当該法律上の利益を有するとすべき事情も認められないのであるから、本件審査請求は不適法であるといわざるを得ない。

　請求人は、異議審理庁の担当職員による異議申立ての補正要求に従い、平成17年分の贈与税に係る無申告加算税の賦課決定処分に該当する箇所に丸を付し、異議申立ての補正をしたことが認められ、本件審査請求の前置である異議申立ての当初の段階から本件決定処分に基づく加算税の賦課決定処分に不服があることが明らかで、当該補正の時点において、第1次賦課決定処分に対する異議申立ては適法に行われたものと認めるのが相当である。原処分庁は、第1次賦課決定処分の加算税の表記に係る瑕疵の是正を図るべく、請求人に対し当該加算税の額を零円とする変更決定をし、第1次賦課決定処分を取り消した上、新たに加算税の額を第1次賦課決定処分のそれと同額とする第2次賦課決定処分を形式的には別個の処分として請求人に課したが、その実質は、「過少申告」から「無申告」への表記変更を行ったものにすぎず、先行の第1次賦課決定処分と後行の第2次賦課決定処分とは事実上同視できるものといえるものであり、争点が共通することは明らかで、その証拠資料の共通性及び判断の斉一性という観点からして、請求人において異議申立てをする必要がないと判断してもやむを得ない面があるといえる。さらに、原処分庁の一連の手続により、請求人には第1次賦課決定処分という不服申立ての対象がなくなる一方、原処分庁が新たに第2次賦課決定処分を課したものの、請求人はこれに対する異議申立てをしなかったことから、結果として本件第2次賦課決定処分に対する審査請求が異議申立前置手続を欠くに至ったもので、かかる結果に至ったのには、原処分庁の行為等がその一因となっているものということができる。以上のとおり、第2次賦課決定処分に対する審査請求については、請求人が異議申立てをせず直接審査請求をしてきたとしても、実質的には異議申立てをしていたのであるから、改めて異議申立てを前置させる必要はなく、原処分庁の行為等がかかる事態を生じさせた一因となっていることからすれば、国税通則法第75条第4項第3号に規定する「正当な理由があるとき」に該当すると解するのが相当であり、原処分庁の主張を採用することはできない。

　原処分庁は、請求人の異議申立て（本件異議申立て）は異議申立書（本件異議申立書）の記載不備を期限までに補正しなかったため、不適法であるとして却下の決定（本件却下決定）を行っていることから、請求人は国税通則法（通則法）第75条《国税に関する処分についての不服申立て》第3項に基づき審査請求をすることはできず、請求人の審査請求（本件審査請求）は不適法なものとして却下されるべきである旨主張する。
　しかしながら、本件異議申立書の記載不備は、原処分庁が職権で補正事項を補正しなければならなかった軽微なものであるし、また、本件異議申立ては、原処分庁の行った債権の差押処分があった日の翌日から起算して1年を経過した後になされているが、通則法第77条《不服申立期間》第4項ただし書の「正当な理由」があると認められることから、本件却下決定は違法であり、本件審査請求は適法な異議申立てを経たものである。

　請求人は、滞納処分による債権の差押えに対して、［1］滞納者に対して被差押債権を超える債権を有しているので相殺すべきであること、［2］差押えの前に本件債権を元従業員に譲渡したとする債権譲渡通知書が届き、当該債権譲渡は本件差押処分に先行するから滞納者に対する債務が存在しない旨主張して差押処分の取消しを請求する。
　しかしながら、差押処分等の国税に関する処分に対し、審査請求ができる者は、その処分の取消しを求めることに法律上の利益を有する者に限られると解されている。本件差押処分によって、国は滞納者に代わって債権者の立場に立つにとどまり、国と第三債務者たる請求人との関係は、私法上の債権者、債務者という関係にすぎないことになる。
　そうすると、請求人が任意に当該債務を履行しない場合は、国は、民事訴訟法に定める手続により被差押債権に係る債務名義を得たうえで、強制執行の手続を踏むほかはなく、請求人は、国が被差押債権取立てのための訴えを提起したときには、当該債務の不存在等差押え前から滞納者に対して有する一切の抗弁を主張して対抗することができるのであるから、債権者が滞納者から国に交代したことに伴い、法律上の不利益を受けることはない。
　したがって、被差押債権に係る債務が存在しないことを理由として本件差押処分の取消しを求める本件審査請求は、法律上の利益を欠いた不適法なものである。

1. 　「不服がある者」とは、当該処分によって直接自己の権利又は法律上の利益を害された者をいうと解する。
   　これを、国税徴収法に基づく債権の差押処分に係る第三債務者についてみるに、同法第62条第2項が、徴収職員は、債権を差し押さえるときは、第三債務者に対しその履行を禁止しなければならない旨規定していることからすると、差押処分によりその債務の履行を禁止される第三債務者は、同処分によって自己の権利又は法律上の利益を直接害されることになる。
   　したがって、原処分によって本件債権の履行を禁止された第三債務者たる請求人は、原処分について「不服がある者」に当たるというべきである。
2. 　審査請求は、違法または不当な処分によって侵害された者の権利利益の救済を図るものであるから、当該処分の取消しを求めるに当たっては、当該審査請求人の「法律上の利益に関係のない違法」を理由とすることはできないと解する（行政事件訴訟法10条1項参照）。
   　そして、第三債務者は、被差押債権の存否について、国の提起する当該差押債権の取立訴訟等においてこれを主張することができ、被差押債権の全部又は一部が存在しないときは、その部分につき執行が功を奏しないことになるだけであって、そのような債権につき差押処分がされても第三債務者が法律上の不利益を被ることはない。そうすると、第三債務者は、債権の差押処分の取消しを求めるに当たり、被差押債権の不存在を理由とすることはできないというべきであるから、被差押債権の不存在は、第三債務者の「法律上の利益に関係のない違法」であると解するのが相当である。
   　これを本件についてみると、本件債権の債権者は本件組合ではないという請求人の主張は、本件債権の不存在をその内実とするものであるから、請求人の「法律上の利益に関係のない違法」を理由とするものである。

　国税通則法第75条に規定する国税に関する法律に基づく処分に不服がある者とは、その処分によって直接自己の権利又は法律上の利益を侵害された者であることを要すると解される。この点、請求人は、本件差押処分の名あて人であり、本件差押処分によりその法律上の効果を受ける者であるから、本件差押処分の取消しを求めることができることは明らかである。
　しかしながら、審査請求が違法又は不当な処分によって侵害された不服申立人の権利利益の救済を図るものであることから、差押処分を違法とする理由が自己の法律上の利益に関係のない違法を理由とするものである場合は、かかる違法理由を審査請求の理由とすることはできないと解するのが相当である。
　そうすると、請求人は、本件被差押債権が請求人ではなく第三者に帰属するものであるから本件差押処分が違法であると主張するが、仮にそのような事実があったとしても、本件差押処分によって不利益を受けるのは当該債権の真正な帰属者であるとされる第三者であって請求人ではなく、請求人は本件差押処分によって何らの影響も受けないのであるから、結局、請求人がかかる事実を違法であると指摘することは自己の法律上の利益に関係のない違法を主張するものにほかならない。
　したがって、請求人の主張は、審査請求の理由とすることのできない理由を主張するものであるから、この点に関する請求人の主張には理由がない。

　贈与税の連帯納付義務は、贈与税の徴収確保のために、当該贈与税の課税価格のうちに占める贈与者の贈与財産の価額の割合を乗じて計算した金額に相当する贈与税について、贈与財産の価額に相当する金額を限度として納付責任を負わせるものであり、贈与税についての課税処分によって主たる納税義務の税額が過大に認定されれば当該連帯納付義務の範囲も過大となる可能性がある一方、主たる課税処分の全部又は一部がその違法を理由に取り消されれば、当該連帯納付義務が消滅又は減少し得る関係にあるのであるから、国税徴収法第39条所定の第二次納税義務者と同様に、贈与税の連帯納付義務者も主たる課税処分により自己の権利若しくは法律上保護された利益を侵害され又は必然的に侵害されるおそれがあり、その取消しによってこれを回復すべき法律上の利益を有すると解するのが相当である。

　請求人は、納税者（本件滞納者）の滞納国税を徴収するため行われた不動産（本件公売不動産）の公売公告処分及び最高価申込者の決定処分（本件各公売処分）について、本件公売不動産の所有権は本件滞納者ではなく請求人に帰属しているとして、本件各公売処分は違法である旨主張する。
　しかしながら、本件公売不動産の所有権は本件滞納者に認められ、請求人は本件各公売処分によって直接自己の権利又は法律上の利益を侵害された者でなく、本件各公売処分の取消しを求める法律上の利益を欠いているから、本件審査請求は、請求の利益を欠く不適法なものである。

　本件更正処分は、納付すべき税額を減少させる更正処分であるから、請求人の権利又は利益を侵害するものとはいえない。
　なお、請求人は、本件更正処分に先立って更正の申出をしているが、更正の申出の手続は、更正の請求とは異なり、法令上の根拠に基づくものではないことからすれば、原処分庁は、単に、請求人からの減額更正を求める申出を契機として、調査に基づき減額更正処分を行ったにすぎず、本件更正処分が請求人が求める減額の全ての金額ではなかったとしても、請求人の権利又は利益を侵害するものとはいえない。
　したがって、本件更正処分の取消しを求める審査請求は不適法である。

　審査請求によって処分の取消しを求めるには、請求人に取消しを求める利益のあることが必要であるところ、請求人が取消しを求める委託売却による売却通知処分については、原処分庁が本審査請求がされたことを理由に当該委託売却を中止し、当該委託売却に係る売却実施期間が経過したため、当該売却通知処分に基づき請求人の財産が売却されることはなくなり、同処分の効力は消滅したので、本審査請求は不服申立ての利益を欠く不適法なものである。

　原処分庁は、不動産等の売却決定処分（本件売却決定処分）に対する異議申立ては、異議申立ての時点で存在しない「処分」を対象とするものであって、明らかに不適法である旨主張するが、異議申立ての対象とされた本件売却決定処分が、異議申立てについての決定がされるまでになされた場合には、その時点で異議申立ての対象とされた「処分」が存在するに至ったのであるから、それ以降、当該異議申立ては適法なものとなり、異議申立て固有の瑕疵は治癒されたものと解するのが相当である。

 審査請求は、違法又は不当な処分によって侵害された不服申立人の権利利益の救済を図るものであることから、自己の法律上の利益に関係のない違法を審査請求の理由とすることはできないと解するのが相当である。請求人は、差し押さえられた財産は自己に帰属する財産ではないから差押処分（本件差押処分）は違法である旨主張するが、仮にそのような事実があったとしても、本件差押処分によって不利益を受けるのはその財産の真正な帰属者であって、請求人は本件差押処分によって何らの影響も受けないのであるから、結局、請求人がかかる事実を違法であると指摘することは自己の法律上の利益に関係のない違法を主張するものにほかならない。したがって、差押財産が自己に帰属するものではないことを理由として本件差押処分の取消しを求めることはできない。

 原処分庁は、配当処分（本件配当処分）は、換価代金等の交付期日に配当が実施され、その効力が消滅していること、処分の効力が消滅した後において、処分の取消しによって得られる実益がないことから、本審査請求は不服申立ての利益を欠く不適法なものである旨主張する。
 しかしながら、換価代金等の交付期日が経過し、換価代金等の交付が終了すると、配当処分はその目的を完了して処分の効力が消滅したと解されるが、その場合であっても、配当処分の取消しにより、税務署長は、再度適法な配当処分をすべき地位に置かれることになると解されるから、処分の名宛人は、配当金額の交付を受け得るべき地位を回復することとなり、処分の取消しによって回復すべき法律上の利益を有するということができる。したがって、請求人は、換価代金等が交付された後においても、本件配当処分の取消しを求めるにつき不服申立ての利益を有するから、本審査請求は適法なものである。

 請求人は、公売不動産の隣接地の実質所有者は請求人であり、当該隣接地の一部が公売不動産に含まれているため、請求人の権利が侵害されていると主張する。
 しかしながら、国税通則法第75条《国税に関する処分についての不服申立て》第１項は、国税に関する法律に基づく処分に不服がある者は、不服申立てをすることができる旨規定しており、この者とは、その処分によって直接自己の権利又は法律上の利益を侵害された者であることを要すると解される。また、国税徴収法第89条《換価する財産の範囲等》第１項の規定では、公売処分は、差し押さえた財産について行うものであるところ、差押処分の効力は、嘱託登記により差押登記が付された地番以外の土地に及ぶと解することはできず、当該地番の土地にしか発生しないことから、公売処分もまた、公法上の一筆の土地を対象として行われることとなる。そうすると、差押処分で特定された地番の土地に、請求人が所有する公売不動産の隣接地の地番の土地が含まれることは法律上あり得ないことから、請求人は、公売処分によって直接自己の権利又は法律上の利益が侵害された者とは認められず、国税に関する法律に基づく処分に不服がある者に該当しない。

 請求人は、原処分庁による債権（本件債権）の差押処分時には、本件債権が第三者に帰属しているから、当該差押処分（本件差押処分）は無効である旨主張する。
 しかしながら、審査請求が違法又は不当な処分によって侵害された不服申立人の権利利益の救済を図るものであることからすれば、不服申立人は、自己の権利又は法律上の利益に関係のない違法を審査請求の理由として取消しを求めることができないと解するのが相当である。これを本件についてみると、仮に本件債権が第三者に帰属するという請求人の主張する事実が存在したとしても、本件差押処分によって不利益を受けるのは当該第三者であって請求人ではなく、請求人がかかる事実を違法事由として主張することは、自己の法律上の利益に関係のない違法を審査請求の理由とするものであるから、請求人の主張は審査請求の理由として取消しを求めることができないものである。

 原処分庁は、請求人には、配当処分（本件配当処分）における配当権者となる事実が存在していないため、取消しを求める法律上の利益を有しておらず、審査請求は不適法である旨主張する。
 しかしながら、滞納法人が有するとして原処分庁が差し押さえた支払請求権（本件債権）が仮に請求人に帰属していたとすると、請求人は、本件配当処分により自己の財産権を侵害され又は必然的に侵害されるおそれがある者に当たる。またその場合、帰属を誤った差押えによって原処分庁に生じた利得を保持すること自体が請求人の権利を侵害している状態を継続することにほかならず、原処分庁は当該利得を請求人に交付する必要があるほか、請求人は国に対する不当利得返還請求の前提として、本件配当処分の公定力を排除する必要があると解すべきである。したがって、請求人は、本件配当処分の効力が消滅した場合であっても、本件配当処分の取消しによって回復すべき法律上の利益を有するから、本件配当処分について、国税通則法第75条《国税に関する処分についての不服申立て》第１項に規定する「不服がある者」に当たると認められ、審査請求は適法である。そして、本件債権は、請求人と第三債務者との間で成立したと認められる売買契約に基づいて発生したと認められるから、本件配当処分は、滞納者に帰属しない財産を換価した代金等を配当したものである。