裁決事例 不動産所得及び事業所得等の特例

　事業用資産の買換えの特例の適用を受けた新築貸家住宅について、同時に割増償却の特例計算を適用して不動産所得を計算していたところで、事業用資産の買換えの特例の適用を受けたのは誤りであるとして、これを撤回した場合であっても、割増償却の特例計算の規定の適用は認められないとした原処分は相当である。

　原処分庁は、本件山林との交換により取得した本件換地につき当該交換を原因とする所有権移転登記が昭和47年6月になされていることから、その取得時期は昭和47年6月であると認定しているが、本件交換契約の実体をみると、当該交換はK電鉄の一団の土地の造成事業遂行上必要最小限の範囲でやむなくなされたものであって、請求人が交換取得した本件換地は実質上請求人がかねて所有していた本件山林の一部と同一であると解して差し支えないものであるから、本件交換契約による譲渡はなかったものとして扱い、請求人が本件宅地を取得した時期は従前の土地である本件山林を取得した昭和39年5月であるとするのが相当であり、租税特別措置法（昭和57年法律第8号による改正前のもの）第28条の4第1項の規定の適用はないと解するのが相当である。

　請求人は、本件画像診断ワークステーションは、耐用年数省令別表第一の「器具及び備品」の「医療機器」に含まれるとしても、耐用年数省令は減価償却資産の耐用年数及び償却方法を定めるものであり、資産の属性を定めるものではないから、租税特別措置法施行規則第５条の８《中小企業者が機械等を取得した場合の特別償却又は所得税額の特別控除》に規定する要件からすれば、同条に規定する「電子計算機」に該当し、また、租税特別措置法第10条の３《中小企業者が機械等を取得した場合の特別償却又は所得税額の特別控除》と同法第12条の２《医療用機器等の特別償却》の両方の規定を満たす資産はありえると解釈することができるところ、同法第10条の３に同法第12条の２の適用資産を除く旨の規定はなく、同法第12条の２に、両方において適用可能な資産がある場合には、同法第12条の２を優先する旨の規定もないことからすれば、本件画像診断ワークステーションについて、同法第10条の３に規定する所得税額の特別控除が適用できる旨主張する。
　しかしながら、租税特別措置法第10条の３の規定の内容やその制定経緯等からすれば、同条が、工具、器具及び備品について「事務処理の能率化等に資するもの」として財務省令で定めるものとしたのは、中小企業における不特定の事務の用に供し、その事務処理の能率化等に資する電子計算機等について、特別償却ないし税額控除の対象とする趣旨であったものと解され、病院、診療所等において直接診療又は治療の用に供する医療用電子機器は、事務処理の能率化等に資するものではないから、同条に規定する特定機械装置等には該当しない。したがって、本件画像診断ワークステーションについて、租税特別措置法第10条の３に規定する所得税額の特別控除を適用することはできない。

　租税特別措置法第26条“社会保険診療報酬の所得の計算の特例”第3項には、確定申告書に同条第1項の規定により計算した旨の記載がない場合には、同条の規定は適用されないと明記されているところ、本件申告書には、その旨の記載がない以上、更正の請求によって同条の適用を求めることはできない。

　請求人は、本件農地において米を栽培するため、Fに耕作及び収穫の作業を委託しているから、租税特別措置法（以下「措置法」という。）第25条《肉用牛の売却による農業所得の課税の特例》の規定による特例（以下「本件特例」という。）の適用要件である「農業を営む個人」に該当する旨主張する。
　しかしながら、措置法第25条に規定する肉用牛を売却した個人が本件特例を適用するに当たっては、当該個人は「農業を営む個人」であることが要件とされているところ、「農業を営む個人」とは、自らが栽培の方法等を決定し、栽培し又は他人に栽培させ、その栽培に係る利益又は損失を自己に帰属することを継続的に行う者であると解するのが相当である。
　これを本件についてみれば、①本件農地における米の栽培について、農作業の時期、栽培する米の銘柄、苗や肥料の購入及び出荷先等の重要な意思決定はFが自ら行っており、請求人が決定しているとは認められないこと、②本件農地における米の栽培に係る収入や経費については、請求人の各年分の所得金額の計算上一切計上されておらず、本件農地における米の栽培に係る収入や経費はすべて自分のものであるとのFの答述からしても、本件農地から収穫された米の収益及び当該米の栽培に係る費用は、Fに帰属しているものと認められること、そして、③本件農地における米の栽培はFが自ら栽培方法等を決定しており、同人は、請求人に対して、このこと及び収穫した米の数量等の報告は行っていないことなどから、請求人からの委託を受けて行っているものとは認められず、また、④上記のとおり、本件農地における米の栽培はFが自己の計算と危険において継続的に行っているものと認められ、請求人が各年分においてFから受け取った2俵の米は、本件農地の面積に相当するP市内における水稲の標準的な小作料と同程度であることから、当該2俵の米は、Fが請求人から本件農地において米を栽培するよう依頼を受け、その小作料として給付しているものと認められる。
　以上を総合すれば、本件農地においては、Fが継続して米の栽培をし、その栽培に係る利益又は損失を自己に帰属させていると認められ、請求人は本件農地をFに貸し付けていると認められるから、請求人は本件農地において農業を営んでいないと認められる。
　したがって、請求人は、本件特例の適用を受けるための要件である「農業を営む個人」には該当しないから、請求人に対して本件特例の適用を受けることはできないとした原処分は適法である。

　請求人は新築住宅を一括して不動産会社に賃貸し、不動産会社はこれを更に賃借人に賃貸して貸家の用に供しているので請求人が直接貸家の用に供していることは認められない。しかしながら、請求人と不動産会社との間の賃貸借契約によれば、現状の住居の用途以外に使用することはできないとされており、また、不動産会社は管理料相当額を超えて利得しておらず、単なる貸家の管理を行っているものと認められるので、事実上請求人が貸家の用に供している実態に着目して新築貸家住宅の割増償却の規定の適用を認めるのが相当である。

　請求人は、支払基金等に対して基金等負担金を請求するに当たり、一診療行為の総点数である厚生省告示額による歯科診療報酬点数表に基づいて、患者が来院した都度の社会保険診療収入を計算しており、自ら行った社会保険診療行為の対価の総額が、厚生省告示額によって計算した金額で確定していることを認識していると認められること及び請求人はこの計算による基金等負担金を受領していることから、請求人が患者に請求すべき金額は患者の一部負担金と同額となり、当該一部負担金と実際に窓口で患者から受領した保険収入との差額は、本来値引きに相当する金額であり、収入すべき金額となる。

 請求人は、租税特別措置法第10条の5の4《雇用者給与等支給額が増加した場合の所得税額の特別控除》第4項後段に規定する「当該確定申告書に添付された書類」には、青色申告決算書など確定申告書に添付すべき書類が含まれると解すべきであり、同条第1項に規定する特別控除（本件特別控除）の金額の計算の基礎となる雇用者給与等支給増加額は、請求人が所得税の確定申告書に添付した書類（本件添付書類）等を基に算出することができるから、更正の請求において本件特別控除の適用を受けることができる旨主張する。
 しかしながら、同条第1項の規定により控除を受けることができる金額は、「確定申告書に添付された書類に記載された雇用者給与等支給増加額を基礎として計算した金額」に限られるところ、同条の規定の構造に鑑みれば、同条第4項後段に規定する「当該確定申告書に添付された書類」とは、同項前段に規定する「第1項の規定による控除の対象となる雇用者給与等支給増加額、控除を受ける金額及び当該金額の計算に関する明細を記載した書類」を指すものと解するのが合理的である。そして、本件添付書類には、上記「雇用者給与等支給増加額、控除を受ける金額及び当該金額の計算に関する明細」のいずれの記載もないのであるから、本件添付書類を基に雇用者給与等支給増加額を算出することができたとしても、そのことをもって、本件特別控除の適用を受けることはできない。

　請求人は、請求人が行った肉用牛の売却取引が、租税特別措置法第25条《肉用牛の売却による農業所得の課税の特例》第1項第2号に規定する農業協同組合に委託して行う売却に該当することから、同条に規定する肉用牛の免税制度が適用される旨主張する。
　しかしながら、請求人がa市農業協同組合に売却を委託したとする取引について、a市農業協同組合が請求人から委託を受けたのは売却代金の回収業務のみであり、当該売却取引の主要部分である子牛購入の申込みの勧誘及び申込みに対する承諾など売買契約の成立過程における業務にa市農業協同組合は関与していなかったと認められることから、当該取引は農業協同組合に委託して行う売却には当たらない。

 請求人は、租税特別措置法（平成29年法律第4号による改正前のもの）第25条《肉用牛の売却による農業所得の課税の特例》第1項に規定する課税の特例（本件特例）の適用に当たり、免税の対象となる事業所得の金額は、売却損の生じた免税対象飼育牛（売却損牛）を含めずに計算すべきである旨主張する。
　しかしながら、同項の規定の文理に照らし、同項に規定する「その売却により生じた事業所得」の金額の計算上、売却損牛に係る収入金額及び必要経費を除外してこれを計算することが許容されていると解する余地はなく、したがって、当該事業所得の金額を計算するに当たっては、個々に売却損が生じたか否かにかかわらず、全ての免税対象飼育牛が対象とされるべきである。

 原処分庁は、請求人が経営する診療所に勤務する医師（勤務医）を診療協力として別病院の外来患者の診療に従事させたことに伴い当該別病院から請求人が支払を受ける協力金（本件協力金）について、①当該別病院が委託費として経理処理していること、また、②当該別病院の経理担当者が「勤務医の給与に充てるために（請求人に）支払ったものではない」旨証言していることを理由に、本件特別控除に規定する「その給与等に充てるため他の者から支払を受ける金額」に該当しないから、請求人は本件特別控除の適用を受けることができない旨主張する。
 しかしながら、請求人と勤務医との雇用契約に賞与を支給する定めがないにもかかわらず、請求人が勤務医に対して当該診療協力の回数に応じて賞与を支給していたことは、当該勤務医が診療協力に従事し、本件協力金の支払を受けたために他ならないことから、本件協力金は、勤務医に対する賞与に充てるために当該別病院から支払を受けたものと認められる。
 したがって、本件協力金は、租税特別措置法第10条の５の３第２項第３号括弧書きに規定する「その給与等に充てるため他の者から支払を受ける金額」に該当する。