裁決事例 非課税取引

　請求人は、パチンコ景品交換所において遊技客から提示を受けた本件景品は、初めから消費を目的としたものではなく、単に金銭の請求権の存在を証明するためのものにすぎず、消費税法別表第1に掲げる消費税が非課税とされるもののうち、例えば、有価証券に類するもの、支払指図、金銭債権の譲渡又は物品切手に類するものなどとその経済的効用は全く同一であるから、請求人とS景品回収業者との本件景品の取引（以下「本件取引」という。）については、消費税法第6条（非課税）第1項の規定を類推適用して非課税とすべきである旨主張する。
　しかしながら、S景品回収業者は本件景品を請求人からの買取りとして経理処理していること及び本件景品の取引価格は請求人を含めた当事者間で取り決めていたものであること等から、請求人が行っている本件取引は本件景品の販売行為であり、本件景品は販売を目的とした商品そのものと認められるので、本件取引は非課税取引には該当しない。
　そして、本件取引は、消費税法別表第1に規定されている課税の対象とすることになじまない性質の資産の譲渡等とはその性質が異なるのであって、これらに該当しないことは明らかであるから、本件取引について消費税法第6条第1項を類推適用する余地はないというべきである。

　請求人は、本件講習会は本件予備校が設置する課程として行っている授業の一環であり、専ら本校生徒を対象に行っているので、本校生徒から徴収する本件講習料は消費税法に規定する非課税取引に係る対価であると主張する。
　しかしながら、本件予備校の学則では教養一般課程に設置された各学科の教科、科目及び授業時間の定めの中に本件講習会の授業時数が含まれておらず、また、休業日の定めの中で教育上必要がありやむを得ない事情があった場合以外は授業を行わないとし、夏期休業及び冬期休業の期間を具体的に規定しているにもかかわらず、本件講習会は本件予備校が授業を行わない休業期間中に開催していること及び受講者を本校生徒に限らず大学入学試験を受験する者を対象に広く一般に募集していることからして、本件予備校の課程とは別枠に設置された独立した授業、講習と認められ、消費税法の非課税規定にある課程における教育としての役務の提供に該当しないから請求人の主張には理由がない。

　請求人は、関係法人に有料老人ホーム施設として賃貸した建物のうち、介護職員が使用する事務室、スタッフステーション、宿直室、厨房等は、いずれも当該施設の入居者が使用するものではなく、住宅の貸付けに該当しないから非課税とならない旨主張する。しかしながら、消費税法上、非課税となる住宅の貸付けの範囲の判定に当たっては、住宅に係る賃借人が日常生活を送るために必要な場所と認められる部分はすべて住宅に含まれると解するのが相当であるところ、介護付有料老人ホームは、単なる寝食の場ではなく、入居した老人が介護等のサービスを受けながら日常生活を営む場であるから、介護付有料老人ホーム用の当該建物の内部に設置された事務室、スタッフステーション、宿直室、厨房等の介護サービスを提供するための施設は、入居者が日常生活を送る上で必要な部分と認められることから、これらの部分の貸付けは非課税となる住宅の貸付けに該当する。

　請求人は、無認可保育所も児童福祉法にいう保育所に該当するから、無認可の保育施設が行う資産の譲渡等は消費税法施行令（平成11年施行令第262号により改正前のもの）第14条の2第1号に規定する児童福祉施設が行う資産の譲渡等に該当し、非課税である旨主張するが、児童福祉法では、国、都道府県及び市町村以外の者については、知事の許可を得て保育所を設置することができる旨規定し、また、保育所と目的を同じくする施設であっても、知事等の認可を受けていない施設については「保育所」といっていないから、児童福祉法にいう「保育所」には無認可の保育施設は含まれないと解するのが相当である。したがって、請求人が経営する無認可保育所の事業として行われた資産の譲渡等には消費税法第6条《非課税》の適用がない、とした原処分は適法である。

　請求人は、自らは○○士の資格を取得するための講習を行う社団法人であり、請求人が行う講習はその講習を行うことが法令において規定されていることから、当該講習に係る役務の提供は消費税法施行令第12条第2項第2号に掲げる事務に係る役務の提供に該当し、非課税取引である旨主張する。
　しかしながら、消費税法施行令第12条第2項第2号の規定は、「国、地方公共団体、法別表第三に掲げる法人その他法令に基づき国又は地方公共団体の委託又は指定を受けた者が法令に基づき行う次に掲げる事務に係る役務の提供」であることを一体のものとして理解すべきであり、同号に掲げる事務（講習）は、これを「国、地方公共団体、法別表第三に掲げる法人その他法令に基づき国又は地方公共団体の委託又は指定を受けた者」が行う旨の規定がされている場合において初めて非課税取引に該当すると解される。本件においては、○○士の資格登録に係る法令において、資格登録の講習を行う者について、「国、地方公共団体、法別表第三に掲げる法人その他法令に基づき国又は地方公共団体の委託又は指定を受けた者」に限る旨の規定等は存在しないことから、請求人の行う当該講習に係る役務の提供は、消費税法施行令第12条第2項第2号に掲げる非課税取引に該当せず、請求人の主張には理由がない。

　請求人は、消費税法施行令第8条に規定する駐車場その他の施設の利用に伴って土地が使用される場合とは、アスファルト舗装、料金徴収設備、建物及び屋根などの施設を伴った駐車場を指すものと解され、本件各駐車場は、一般常識的に施設といわれるものは一切ない旨主張する。
　しかしながら、消費税法施行令第8条の趣旨及び消費税法基本通達6－1－5の（注）1の定めから、駐車場施設として土地が使用される場合に、請求人が主張するような施設の利用も伴ってはじめて課税対象の取引としたものとまでは解されず、請求人は、本件各契約において、各賃借人に対して区画を指定した上で、車両を駐車させるという目的に限定して本件各駐車場を貸し付けているところ、本件各駐車場には砂利やアスファルトを敷き、場所によってはロープや白線、区画番号表示による区画を設けたり、車止めブロックを設置していることからすれば、請求人は、本件各駐車場につき、駐車場としての用途に応じる地面の整備や区画の設置等をしているものと認められ、本件各駐車場の貸付けは、駐車場その他の施設の利用に伴って土地が使用される場合に該当する。

　請求人は、A市の本件施設利用規則の定めに基づく負担金はいわゆる「公費負担」に該当し、また、鍼灸師が行う施術は医療であり、本件施術は消費税法施行令第14条第19号に規定する医療及び療養に該当する旨主張するが、本件施術に係る負担金は、A市の施策に基づきその要する費用の一部をA市が負担しているものであるが、①国民健康保険法の規定に基づく療養費の支給が行われるものではなく、また、②保険者であるA市が、本件条例及び本件施設利用規則に基づき療養費を支給している事実は認められず、さらに、③当該施策は、本件条例、本件施設利用規則などによれば、A市が被保険者の健康の保持増進を目的として行う国民健康保険法第82条の規定に基づく保健事業であると認められることから、本件施術は、国又は地方公共団体の施策に基づく「療養又は医療の給付に係る療養又は医療」及び「療養費又は医療費等の支給に係る医療又は療養」とは認められず、消費税法施行令第14条第19号に規定する「医療及び療養」には該当しないことから、原処分は相当である。

 請求人は、消費税法基本通達6-13-7《転貸する場合の取扱い》（本件通達）が想定するのは転貸借取引のみであるところ、請求人が不動産販売会社（本件会社）から取得した物件（本物件）を本件会社に賃貸する取引（本件賃貸借取引）は、その契約（本件賃貸借契約）の内容からすれば、本物件が再転貸借されること及び本物件に実際に居住することができない法人が再転貸人になることが想定されているから、本件通達適用の前提を欠いており、また、仮に本件通達適用の余地があるとしても、本件賃貸借契約等において、本件会社が本物件を実際に人の居住の用に供することが明らかでないなどとして、本件賃貸借取引は、非課税取引である「住宅の貸付け」には該当しない旨主張する。
 しかしながら、「住宅の貸付け」が非課税とされる趣旨は、住宅の貸付けを行う事業者が賃借人に対し、消費税相当額を転嫁しないことにより、住宅賃借人を政策的に保護することにあるものと解され、消費税法第6条《非課税》に規定する別表第一第13号に掲げる「住宅の貸付け」は、「当該貸付けに係る契約において人の居住の用に供することが明らかにされているものに限る」と規定されていることからすれば、本件通達の適用範囲を限定しようとする請求人の主張に合理性は認められず、また、本物件に係る本件会社との売買契約書及び賃貸借契約書の記載内容、本件賃貸借契約締結時の請求人に対する本件会社の社員の説明などからすれば、本件賃貸借契約における賃借人である本件会社が本物件を住宅（人の居住の用に供する家屋等）として転貸することが契約書その他において明らかであるから、本件賃貸借取引は「住宅の貸付け」に該当し、その全額が非課税取引となる。

　請求人は、外国航空会社のチャーター便取引は、国際航空券を一便ごとに一括で仕入れ、包括旅行を企画する旅行業者に販売しているものであり、当該取引は国際航空券の売買である旨主張する。しかしながら、請求人は、外国航空会社とのチャーター便販売契約の○○地域における代理店として、①包括旅行を企画する旅行会社に対してチャーター便販売の営業活動を行い、②外国航空会社（運航者）と日本における総代理店G社（用機者）との「航空機貸切契約書」には立会人として署名し、③チャーター便の出発までの各種手配等を行い、「チャーター便販売契約附則」に基づき一定の料率で販売手数料の金額が計算されていることからすると、請求人は、外国航空会社の日本総代理店G社からチャーター便の販売を委託され、当該販売業務の対価として手数料を得ていたものと認められる。そうすると、請求人は、外国航空会社の日本総代理店G社に対し、国内において役務の提供を行い、その対価として手数料を得ていたとみることが相当であり、請求人の行ったチャーター便取引は、課税取引に該当すると認められる。
　また、原処分庁は、請求人が行う航空券だけ(エアー・オンリー)で取引される本件国際航空券に係る取引は、国際航空券の取次ぎという役務提供であり、売上価格と仕入価格の差額に相当する額が、当該役務提供の対価であると主張する。しかしながら、請求人は、国際航空券の予約申込みを行う本件旅行業者に本件国際航空券を引き渡し、これに対して、本件各旅行業者が請求人の提示した価格表に基づいた金員を支払っている事実が認められる。また、請求人と本件各旅行業者の間では、本件国際航空券販売に関する取次ぎという役務の提供に対する対価を支払う旨の契約等は認められず、本件国際航空券の航空運賃及び航空運送にかかわる諸費用に相当する金額の合計額を取引金額としており、それ以外に本件国際航空券に係る手数料、報酬それらこれに類するものを支払う合意があったと認めるに足る事実は認められない。そうすると、本件国際航空券取引は、本件各旅行業者が請求人に対して、請求人の提示した価格表に基づいた金員を代金として本件国際航空券を購入することを申し込み、請求人がこれを承諾したことにより、請求人と本件各旅行業者との間で本件国際航空券の売買契約が成立したとみるのが相当であり、当該取引は、消費税法上、航空券という物品切手等の譲渡に該当し、非課税取引と認められる。

　請求人は、消費税法別表第一第8号の規定上、助産に係る資産の譲渡等は分娩と直接関連するものに限られるとはいえず、助産に関連する全ての資産の譲渡等をいうのであり、請求人が所有し、産科、婦人科等の診療の用に供されていた本件建物は助産施設であるから、その譲渡は、同号に規定する助産に係る資産の譲渡等に該当する旨主張する。
　しかしながら、消費税法別表第一第8号に規定する「助産に係る資産の譲渡等」とは、医師等の資格を有する者の医学的判断及び技術をもって行われる分娩の介助等ないしそれに付随する妊産婦等に対する必要な処置及び世話等をいうものと解されるのであり、助産の用に供されている施設建物の譲渡が「助産に係る資産の譲渡等」に該当すると解することはできない。

 請求人は、①請求人の店舗のみで使用できる商品券（本件商品券）が、資金決済に関する法律（資金決済法）上の自家型前払式支払手段に該当し、②本件商品券は流通している商品券等には該当しないことなどから、本件商品券の発行者は請求人であり、請求人の本件商品券の顧客への販売は、消費税法別表第一第4号ハに規定する物品切手の譲渡に該当しない旨主張する。
 しかしながら、請求人と本件商品券の発行会社との間で締結した本件商品券の発行及び販売に関する契約（本件契約）は、当該発行会社が本件商品券を作成・発行の上で請求人に券面金額で販売し、これを請求人が顧客に再販売するものとされていること、請求人が購入代金を支払うまで本件商品券の所有権は当該発行会社に留保されること、本件商品券の裏面に発行元は当該発行会社である旨表示されていることからすれば、当該発行会社が本件商品券を発行し、それを請求人に販売するものとして締結されたと認められる。そして、本件商品券は、資金決済法に規定する前払式支払手段に該当し、その発行者に義務付けられた手続を実際に行っていたのは当該発行会社であったことなどからすると、当該発行会社が資金決済法上の発行者として本件商品券の発行の業務を行っていたといえる。これらの事情から判断すると、本件商品券の発行者は当該発行会社であると認められ、請求人は当該発行会社から発行を受けた本件商品券につきその同一性を保持しつつ顧客へ移転させることにより、資産の譲渡を行ったものであるから、請求人が行った本件商品券の顧客への販売は、物品切手の譲渡に該当する。
 ただし、請求人の課税売上割合及び控除対象仕入税額を再計算すると、原処分の一部を取り消すべきである。