裁決事例 税額控除

　本件著作権収入に係る所得税額を損金の額に算入した更正の理由の付記がないことについては、請求人の提出した確定申告書に本件所得税額につき控除を受けるべき金額の計算に関する明細の記載が全くなく、当該所得税額の控除を受ける意思表示がないので、当然に損金の額に算入したにすぎず、このことまでも付記をする必要はないとするのが相当である。
　なお、法人税法第68条第4項に規定するゆうじょ規定は、確定申告書に控除を受けるべき金額及びその計算に関する明細の記載がなかったことについて、やむを得ない事情があった場合に適用されるものであって、本件所得税額が法人税の前払いの性格を有することをもって当然に適用されるものではなく、また、外国法人に内国民待遇を付与するために適用されるものでもない。

　法人税法第70条第1項は減額更正に係る過納金のうち仮装経理に係るものについて、直ちに還付することなく、当該更正の日以後の「各事業年度の所得に対する法人税」の額から順次控除する旨を規定しているのであるから、解散している法人について、同項の規定を適用し、「清算所得に対する法人税」の額から順次控除することとした原処分は取消しを免れない。

　請求人は、本件償還金に課された源泉徴収税は、米国歳入法の規定により本件償還金が配当金とされたことにより源泉課税されたものであり、この源泉徴収税は、法人税法施行令第141条に規定する「外国の法令に基づき外国又はその地方公共団体により法人の所得を課税標準として課される税」に該当し法人税法第69条に規定する外国法人税として外国税額控除の対象となる旨主張する。
　しかしながら、本件償還金は我が国においても米国においても減資による払戻しであり、払込金額と同額である本件償還金額は、およそ所得とは認められない。したがって、米国において本件償還金に課された源泉徴収税は、法人税法施行令第141条に規定する「外国の法令に基づき外国又はその地方公共団体により法人の所得を課税標準として課される税」に該当せず、法人税法第69条に規定する外国税額控除の対象とはならない。

　外国から女性を招致して国内のキャバレー等に派遣し、その役務を提供することを業とする請求人は、その派遣先から収受した対価が所得税法第174条第4号及び同法施行令第298条第4項に規定する楽士、舞踏家、歌手の役務に関する報酬又は料金に該当するとして当該対価につき源泉徴収されるべき所得税相当額は法人税額から控除し、控除しきれなかった所得税は還付すべきであると主張するが、当該派遣先における外国人女性の実際の役務提供の内容は、主として客を接待し、遊興飲食させるホステス業務に従事していたと認められるので、当該対価は同号に規定する報酬又は料金に該当せず、当該対価に対し課される所得税の額はないから請求人の主張には理由がない。

　請求人は、添付書類の内容から、確定申告書に記載された金額の記載が正当でないと合理的に推認される場合には、それらの内容から正当に計算された金額をもって法人税法（平成13年法律第6号による改正前のもの）第69条第1項に規定する控除されるべき金額の限度と解すべきであるから、確定申告書に所定の記載及び書類の添付がない部分に係る控除も認められるべきである旨主張する。
　しかしながら、同条第10項は、内国法人が確定申告書に外国税額控除を受けるべき金額として記載し、確定申告書に添付した書類が証する限りの金額を控除されるべき金額とする旨明確に規定し、同条第12号は、確定申告書に記載又は書類の添付がない金額について外国税額控除の適用を受けるためには、やむを得ない事情を要求していることからすると、本件においては外国税額控除の適用を受け得るのは、確定申告書に記載され、書類の添付がされたことにより具体的に確認することのできる金額の範囲に限られると解すべきあるから、請求人の主張は採用できない。

　請求人は、やむを得ない事情の判断は、外国税額控除の趣旨や納税者救済のゆうじょ規定の趣旨から、できるだけ二重課税を排除するという解釈、運用がなされるべきであり、外国関係会社からロイヤリティに関する送金内訳書及び公式領収書の送付を受けていなかったため、送金額がマレーシア外国税額を差し引いた後の金額であることを知らなかったこともやむ得ない事情があるものとして取り扱うべきであると主張する。
　しかしながら、法人税法第69条第15項に規定するやむを得ない事情とは、本人の責めに帰すことのできない事由により生じた客観的な事情をいうものと解されるところ、外国関係会社とロイヤリティ契約を締結したのは請求人の代表者であり、同者は当該契約書の記載内容は承知していたと認められるから、これらのことを関係部課に周知し又は伝達し、所要の措置を講ずるよう指示するなど、その職責上通常要求される事務を行っていれば、請求人において、ロイヤリティの送金額がマレーシア外国税の額を差し引いた後のものであることが容易に判明したといえる。
　また、確定申告書を提出するまでに、代表者からの契約書内容の伝達及び外国関係会社からの送金資料の送付がなかったとしても、外国関係会社に対してロイヤリティの送金額の算定根拠を確認するなど、経理実務において通常要求される程度の確認作業をしていれば、ロイヤリティの送金額がマレーシア外国税の額を差し引いた後のものであることが容易に判明したはずであり、本件のように、本人の責めに帰すべき事情が認められる場合にまで、同項の規定を拡大して解釈、運用することはできないというべきである。

　法人税法第141条第1号に掲げる外国法人である審査請求人（以下「請求人」という。）が、同条第4号に掲げる外国法人に該当していた期間に係る匿名組合の収益分配金（源泉分離課税制度の適用対象所得）の支払を受けた際に源泉徴収された所得税の額（以下「本件所得税額」という。）を同法第144条の規定に基づき法人税の額から控除する所得税の額として申告したことについて、同法第9条、第68条、第141条及び第144条の趣旨に照らすと、外国法人に係るこれらの規定に基づく各事業年度の法人税の額から控除する所得税の額は、確定申告を要することとされている法人税の課税標準とされる所得に対するものに限られていると解するの相当であり、本件所得税額は、請求人の法人税の額から控除する所得税の額とは認められない。

　原処分庁は、法人税法第69条《外国税額の控除》第16項は法人が自ら適正に計算した外国税額控除を受けるべき金額を確定申告書に記載していることを前提としており、同項に規定する｢控除されるべき金額」とは、法人の確定申告書別表六(二)の「当期に控除できる金額(19)」欄とその金額が転記された別表一(一)の｢外国税額(43)」欄に記載された具体的金額をいうと解されるから、本件更正の請求には理由がない旨主張する。
　しかしながら、法人税法第69条第16項に規定する「控除をされるべき金額」とは、内国法人が外国税額控除の適用を選択した場合において、申告記載金額誤り又は計算誤りにより結果的に申告記載した控除金額が過少になっているときには、内国法人が外国税額控除の適用を選択したと認められる範囲内において、これらの誤りを法令に基づき是正した上で正当に算定される金額であると解するのが相当である。
　また、原処分庁は、国税通則法第23条第1項に規定する1号事由の存否については、租税実体法である法人税法の規定により判断されるべきであり、租税実体法上、一定事項の申告書への記載等が適用要件とされているにもかかわらず、その記載がされなかった場合には、単に当該規定の適用を受けることができなくなるだけで、1号事由には該当しない旨、及び当該確定申告書に記載した税額等の計算において、請求人は、自らの選択により、控除を受ける範囲の金額を○○○○円とし、他に控除できる分の金額について控除を受ける範囲の金額に含めなかったのであるから、請求人が主張するように、その選択が誤りだったとしても、1号事由に該当する事実は認められないから、本件更正の請求には理由がない旨主張する。
　しかしながら、内国法人が、受取配当金について、外国税額控除の適用を受けることを選択し、控除対象外国法人税の額の計算の基礎としている場合において、その控除税額の算出過程において誤った計算又は解釈をしたことにより控除対象外国法人税の額が過少となり支払うべき法人税の額が過大となったときは、「税額等の計算が国税に関する法律の規定に従っていなかったこと又は当該計算に誤りがあったこと」に該当するものというべきである。

　請求人は、法人税法第68条第1項の規定により法人税の額から控除を受けるべき所得税の額を確定申告書に記載しなかったことについて、確定申告書に添付する別表六（一）の様式の記載の表記に惑わされ、控除を受けるべき所得税額を記載する箇所を見出せなかったため、このことは「やむを得ない事情」に当たる旨主張する。
　しかしながら、「やむを得ない事情」とは、当該申告がされなかったことが、客観的にみて当該法人の責めに帰すべき事情に基づくものではない場合をいうと解するのが相当である。
　本件についてみるに、別表六（一）の記載要領は、法人税法施行規則（別表六（一））の記載要領に明示されているのであるから、請求人が、法人税の額から控除を受けるべき所得税について、同別表に記載する箇所を見出せなかったため、確定申告書及びそれに添付する別表六（一）に記載をしなかったとしても、それは、請求人の法の不知又は誤解に基づくものであって、請求人の責めに帰すべき事情に基づくものではないとはいえず、当該「やむを得ない事情」には当たらない。

　請求人が所有する関連会社の株式（本件株式）に対する配当（本件配当）について、本件配当の計算の基礎となった期間（配当計算期間）の月数のうちに請求人がその元本を所有していた期間（元本所有期間）の月数の占める割合（所有期間割合）の算定に当たり、原処分庁は、配当計算期間の月数は、平成25年6月1日から平成26年5月31日までの12か月であり、請求人の元本所有期間の月数は、本件株式を取得した日である同年3月18日から同年5月31日までの3か月であるから、法人税法施行令（平成25年政令第166号による改正前のもの）第140条の2《法人税額から控除する所得税額の計算》第２項の規定により所有期間割合（3か月／12か月）は0.250となる旨主張する一方、請求人は、配当計算期間の月数は、平成26年6月1日から当該関連会社の臨時株主総会における配当決議の日である同年9月18日までの4か月であり、請求人の元本所有期間の月数は、同年6月1日から同年9月18日までの4か月であるから、同項の規定により所有期間割合（4か月／4か月）は1.000となる旨主張する。
　しかしながら、本件配当は、同項に規定する判定対象配当等がその1年前の日以前に設立された法人からその設立の日以後最初に支払われる剰余金配当等である場合に該当すると認められるから、配当計算期間の初日は、本件配当の支払に係る基準日である平成26年9月18日の1年前の日の翌日である平成25年9月19日となり、配当計算期間の月数は、同日から本件配当の基準日である平成26年9月18日までの12か月となる。そして、請求人の元本所有期間の月数は、本件株式を取得した日である同年3月18日から同年9月18日までの7か月と認められるから、同項の規定により所有期間割合（7か月／12か月）は0.584となる。したがって、これを前提に法人税額から控除される所得税等の額を計算すると、原処分の一部を取り消すべきである。

　請求人は、租税条約の規定により請求人のD国の子会社E社が納付したものとみなされる外国法人税の額（以下「みなし納付外国法人税の額」という。）について、提出した法人税の確定申告書に、法人税法第69条《外国税額の控除》第8項の規定による外国税額控除の適用を受けるために必要な記載をしていないため、控除されるべき税額が過少となり、その結果納付すべき税額が過大になっているので、国税通則法第23条《更正の請求》第1項に規定する更正の請求の要件に該当する旨主張する。
　しかしながら、E社のみなし納付外国法人税の額に係る外国税額控除に関し、必要な事項が本件確定申告書に記載されておらず、添付すべき書類も添付されていないことに加え、請求人は当該控除の適用を単に失念していただけであり、上記記載及び添付をしなかったことにつきやむを得ない事情もないので、本件確定申告書を提出する時点で、請求人はE社のみなし納付外国法人税の額に係る外国税額控除を適用できないから、更正の請求の要件にも該当しない。