裁決事例 裁決事例集 第69集

　請求人は、本件不正経理行為については、［1］従業員が自己の窃盗又は横領行為の発覚を防止するために行った不正行為であること、［2］請求人が通常の調査をしても発見できない方法で本件売上等圧縮行為が行われ、また、記帳や現金管理を任せ切りにした事実もないこと、［3］請求人の取締役が従業員に対して本件棚卸圧縮行為を指示した事実はないことから、請求人に結果責任を課すべきではなく、課税主体である請求人の隠ぺい又は仮装行為に該当しない旨主張する。
　しかしながら、重加算税を課すためには、納税者において、過少申告を行うことの認識を有していることまで必要とするものではないから、隠ぺい又は仮装の行為は、納税義務者たる法人の代表者に限定されるものではなく、従業員を自己の手足として経済活動を行っている納税者においては、隠ぺい又は仮装行為が代表者の知らない間に従業員によって行われた場合であっても、その従業員の行為を納税者の行為と同一視することが相当である場合には、法人自身が当該行為を行ったものとして重加算税を賦課することができるものと解するのが相当である。そして、本件においては、［1］従業員は請求人の経理事務を担う重要な地位にいたこと、［2］不正経理行為は請求人の課税申告に直接反映していること、［3］不正経理行為は長期に及び、現金出納帳などの確認をすれば容易に把握できたと認められるところ、［4］請求人はそれらの確認を行っていないことを総合勘案すれば、本件不正行為は請求人の行為と同一視すべきと認められるから、本件重加算税の各賦課決定処分はいずれも適法である。

　請求人は、相続税の連帯納付義務について、［1］請求人に対する時効中断措置が講じられていないから、徴収権の時効が完成していること、［2］連帯納付義務の通知を滞納発生から10年以上放置したこと、及びその間バブル崩壊により本来の納税義務者から徴収不能となったことの責任を請求人に転嫁するものであることから、連帯納付義務の督促処分及び差押処分は違法である旨主張する。
　しかしながら、［1］相続税の連帯納付義務は、自らが負担すべき固有の相続税の納税義務のほかに負う特別の責任であり、国税通則法第8条の規定の適用はなく、本来の納税義務者に対する時効中断の効力は連帯納付義務者にも及ぶこと、［2］相続税の連帯納付義務について告知を要する旨の法令はなく、連帯納付義務に係る通知の遅延よって、請求人に対する処分が違法となるものではないことから、本件連帯納付義務の督促処分及び差押処分はいずれも適法である。

　請求人は、平成14年の調停期日では、遺産分割についての基本的な合意があっただけで、更正の請求のために相続税の課税価格を具体的に把握できるようになったのは調停調書が作成されてからであるから、相続税法第32条に規定する「事由が生じたことを知った日」は、調停調書の正本の作成日付である平成15年である旨主張する。
　しかしながら、家事調停手続きにより遺産分割がなされた場合には、［1］共同相続人間に遺産分割の調停が成立したことによって、課税価格は未分割のときのそれとは異なることになること、［2］調停期日において遺産分割の合意が成立したことによって、各相続人が取得する遺産の範囲が明らかになり、調停期日に出頭した各相続人はこれを認識し、分割後の課税価格が未分割のときのそれとは異なることとなったことを認識することからすれば、この場合の相続税法第32条に規定される「事由が生じたことを知った日」とは、特段の事情がない限り、遺産分割の合意が成立した調停期日の日と解するのが相当である。
　なお、家事審判法第21条第1項は、「調停において当事者間に合意が成立し、これを調書に記載したときは、調停が成立したものとし、その記載は、確定判決（審判）と同一の効力を有する。」と規定しているが、調停は、当事者間の合意によってなされるという私法行為としその性格とそれが裁判所においてなされ確定判決と同一の効力を有するという訴訟行為としての性格を併せ有するものと解されるから、当事者間の遺産分割の合意の内容が調停調書に記載される前においても、当事者間の合意が成立した調停期日の日には、相続税法第32条第1号に規定される当該財産の分割が行われて課税価格が相続分等の割合に従って計算された課税価格と異なることとなったということができる。

　請求人は、更正処分の公定力を前提とする限り、請求人が所得税還付請求権を「相続により取得した」ものではなく、課税処分取消訴訟の判決が確定した時に初めて所得税還付請求権が確定したものであり、そのときに所得税還付請求権を請求人自らの財産権として取得したものであるから、その権利が発生していない相続開始時に存在していたとして、還付請求権が相続財産を構成することはあり得ない旨主張する。また、仮に、所得税還付請求権が「訴訟中の権利」に該当するとしても、その評価は、財産評価基本津通達210によることとなり、課税処分取消訴訟の相手方は、更正処分を行った原処分庁であり、原処分庁は、当該訴訟の対象である所得税の更正処分等を適法として長年にわたり争い、裁決でも適法として判断しているのであるから、所得税等の納付額に相当する価額が、係争中の所得税還付請求権の時価であると評価することは不可能である旨主張する。
　しかしながら、被相続人は、課税処分取消訴訟を提起し、その訴訟を通じて過納金の還付を受けるべき旨を主張していたと認められるところ、訴訟継続中に被相続人が死亡したため、相続人である請求人が被相続人から相続により訴訟上の地位を承継したものであり、この場合の訴訟上の地位とは、一身専属的なものではなく、財産的性格をもつもの、すなわち、過納金の還付を求める権利であると解されるから、過納金の還付を求める権利は、請求人が被相続人から相続により取得した財産であるということができる。また、［1］課税処分取消訴訟は、被相続人等に係る所得税の更正処分等取消訴訟であり、この訴訟を通じて過納金の還付を求めていること、［2］課税処分取消訴訟に係る判決の確定により更正処分等の全部が取り消され、具体的に還付金の金額が確定していることからすれば、過納金の還付を求める権利の価額は、還付金相当額と同額として評価するのが相当である。
　したがって、これらの点に関する請求人の主張は採用することができない。

　請求人は、前回対象期間と同じく、本件期間においても、車検代行手数料が請求人の益金の額になるものであることを十分認識しながら、顧客から収受する車検費用（自賠責保険料、自動車重量税および請求人の収益である車検代行手数料の合計額）の大半が顧客からの預り金であること、また車検代行手数料を請求する請求書と主たる事業収入である整備売上げの請求書とが別葉で収受の形態が異なることなどの取引の特異性を利用し、意図的に、これを収受した事実を請求人の経理処理に反映することなく、収益の額に計上したかったものであり、このことは隠ぺい仮装と評価すべき行為を行っていたものと認めるのが相当であるところ、請求人は、本件申告書を提出するまでに過少の状況を是正しようとすればそれが可能であったのに、上記隠ぺい仮装により生じた状況を是正するための具体的な方策及び措置をとった事実はみとめられず、よって、本件申告書は隠ぺい仮装したところに基づき提出されたものと認めるのが相当である。

　請求人は、［1］被相続人の預貯金の通帳、印鑑等の保管場所及びその金額を請求人の妻から聞いて知っていたこと、［2］被相続人の死亡の2日前に、請求人の妻に現金出金を指示して2,000万円を引き出していること、［3］本件申告の約2か月前ころのほぼ同一時期に、本件相続財産である被相続人の他の預貯金6口座とともに残高証明を入手し、その後まもなくの時期に、本件定期預金の存在を依頼した税理士に知らせないまま、本件定期預金の漏れを是正する再三の機会があったにもかかわらず是正しないまま同税理士を含めて他の共同相続人と遺産分割協議をなし、本件申告に至った事実が認められ、本件定期預金が被相続人の相続財産として存在すること、および本件定期預金が申告書に記載されていないことを十分認識していたことが認められる。このことは、請求人が、当初から相続財産を過少に申告することを意図した上、その意図を外部からもうかがいえる特段の行動をしたものであり、その意図に基づいてなした請求人の本件過少申告行為は、国税通則法68条第1項の重加算税の賦課要件である「納税者がその国税の課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠ぺいし、又は仮装し、その隠ぺいし、又は仮装したところに基づき納税申告書を提出していたこと」に当たる。

　請求人は、［1］被相続人名義預金に振り込まれた売上代金は、被相続人の妻が全額受け取ったこと、［2］被相続人の事業廃止届を提出したこと、［3］被相続人の雇用していた従業員は、本人の意向を確かめた上で改めて請求人の事業に勤務させたことから、被相続人の事業を承継していない旨主張する。
　しかしながら、消費税法第10条の相続により事業が承継されたか否かについては、請求人及び被相続人が営んでいた労働者の派遣業において、事業遂行上不可欠な要素である取引先及び取引先に派遣する塗装工が、被相続人から請求人に承継されているか否かで判断するのが相当であると解されるところ、取引先に関しては、［1］被相続人の事業を行う上で一身専属的な性質を有するものは必要でないこと、［2］請求人は被相続人の取引先との取引を継続していること、［3］請求人と取引先との取引条件は、被相続人が取引していた時と変更されていないことから、被相続人から請求人に承継されていると認めるのが相当である。また、取引先に派遣する塗装工に関しては、［1］被相続人の相続に際し、被相続人が取引先に派遣していた塗装工を請求人が解雇した具体的事実はないこと、［2］請求人は、塗装工を継続して取引先に派遣していること、［3］請求人が取引先に派遣している塗装工の雇用条件は、被相続人の事業に従事していた時と変更されていないことから、実態として、被相続人から請求人に承継されていると認めるのが相当である。
　そうすると、本件においては、事業遂行上の要素である取引先、取引先に派遣する塗装工が共に本件被相続人から請求人に承継されているので、請求人は消費税法第10条第2項に規定する、相続により被相続人の事業を承継した相続人に該当すると認められ、請求人に納税義務があるとしてされた原処分は相当である。

　請求人は、介護保険法第19条第1項に規定する要介護認定を受けている配偶者が、指定居宅介護事業者であるA社会福祉法人から居宅サービス計画に基づき受けている居宅サービス（通所介護、福祉用具の貸与及び食事代）が治療上有用であることは、担当医師もこれを認めていることから、所得税基本通達73ー6《保健師以外の者から受ける療養上の世話》にいう「療養上の世話を受けるために特に依頼したものから受ける療養上の世話」に該当するので、当該居宅サービスの対価は医療費控除の対象となると主張する。
　しかしながら、所得税基本通達73－6は、保健師、看護師又は準看護師以外の者で療養上の世話を受けるために特に依頼したものから受ける療養上の世話も含まれる旨定め、平成12年6月8日付課所4－11「介護保険制度下での居宅サービスの対価に係る医療費控除の取扱いについて（法令解釈通達）」（以下「本件法令解釈通達」という。）は、居宅サービス計画に医療系サービス（訪問看護、訪問リハビリテーション、居宅療養管理指導、通所リハビリテーション）のいずれかが位置づけられている者を対象として、当該対象者が支出した［1］訪問介護、［2］訪問入浴介護、［3］通所介護及び［4］短期入所生活保護（以下、これらを総称して「対象居宅サービス」という。）に要する費用に係る利用者負担金を「療養上の世話を受けるために特に依頼した者による療養上の世話の対価」として医療費控除の対象とする旨を定めているが、これらの各通達は、医療の対価と評価できるものについてこれを医療費控除の対象としている法の趣旨に照らし相当であると認められるところ、請求人の支出した通所介護の対価は、その支出に係る居宅サービス計画上、医療系サービスが計画されていない対象居宅サービスに係る支出であることから、療養上の世話を受けるために特に依頼したものから受ける療養上の世話の対価とは認められず、また、福祉用具の貸与及び食事代の支払額は、対象居宅サービスにも該当しない日常生活に関する支出と認められ、いずれの支払額も医療費控除の対象とすることすることはできないから、請求人の主張には理由がない。

　原処分庁は、耐用年数省令別表第一の第1欄「種類」が「構築物」、第2欄「構造又は用途」が「金属造のもの」に該当する本件各さん橋の耐用年数については、耐用年数の適用等に関する取扱通達1－1－9の取扱いによっても、その構造が鋼矢板岸壁と類似しないことから、「構築物」の「金属造のもの」の第3欄「細目」欄に特掲されている「鋼矢板岸壁」の25年を適用することはできず、「その他のもの」の45年の耐用年数を適用すべきである旨主張する。
　しかしながら、本件各さん橋と鋼矢板岸壁は、「構造又は用途」及び使用状況が類似していると認められることから、本件各さん橋の法定耐用年数として、「構築物」の「金属造のもの」の「鋼矢板岸壁」の25年を適用することができる。

　請求人は、充当処分は裁量行為であると解され、処分権者が充当処分を行うに当たっては、納税者個々の生活状況に配慮する必要があるとし、本件充当処分には、請求人の経済的な貧窮の訴えについて正しく認識しないで行われている違法がある旨を主張する。
　しかしながら、国税通則法第57条第1項及び第2項の規定は、その文理上、還付金等と納付すべきこととなっている国税とが同一の納税者について存在し、かつ、これらが充当適状にある場合には、納税者の意思にかかわりなく、還付金等を納付すべき国税に充当することを税務署長に義務付けているものと解するべきであり、裁量行為ではないから、請求人の主張は採用することができない。

　請求人は、相続した本件土地を各共同相続人均等の相続登記をした上で譲渡したことについて、共同相続人間における遺産分割協議の内容は代償分割であり、当該譲渡により請求人が取得した代金には他の共同相続人から受け取るべき代償金が含まれているから、請求人の譲渡所得に係る総収入金額は、本件土地の譲渡代金に請求人の当該相続登記による持分を乗じて算定すべきであると主張するが、［1］共同相続人間において、被相続人の遺産は各共同相続人が全体として均等に分割することとし、本件土地は売却換価して、その代金を分割することに合意していること、［2］各共同相続人は、その合意事項に基づき本件土地の売買契約を締結し譲渡代金を確定させたこと、［3］譲渡代金の確定後、遺産分割協議により各相続人が具体的に受領する代金の額を定めており、当該遺産分割協議の内容は調停条項に反映されていること、［4］合意事項、遺産分割協議及び調停条項において、財産（現物）を取得した相続人が他の相続人に対して代償債務を負担するという合意はなされていないこと、及び［5］請求人以外の共同相続人は換価分割として譲渡価額を算定していることを総合すると、本件土地はいわゆる換価分割の方法により分割されたものと認められるから、請求人の譲渡所得に係る総収入金額は、同人が換価分割により取得した換価代金とすべきである。

　請求人らは、本件土地の中古車展示場等の敷地としての賃貸借契約について、貸付けの際に建物の建築を承諾していたこと及び本件建物は堅固建物であり建物表示登記がされていることから、借地法の適用があり、本件土地は貸宅地として評価すべきと主張する。
　しかしながら、借地法第1条にいう「建物ノ所有ヲ目的トスル」とは、土地賃借人の土地使用の主たる目的が、その地上に建物を築造し、これを所有することにある場合を指し、借地人がその地上に建物を築造し、所有する場合であっても、それが借地使用の主たる目的ではなく、その従たる目的にすぎないときはこれに該当しないと解されるところ、［1］本件建物等は、あくまでも本件土地の一部を占めるにすぎず、大部分は自動車展示場及び進入路として利用されていること、［2］賃貸借契約書では、本件土地の賃貸借の目的を、自動車展示場、自動車置場及び営業事務所の敷地とし、営業所の建物の建築は認めているものの、永久建造物とすることはできず、建物の表示登記及び保存登記を禁じていること、［3］本件建物等は、鋼板葺の軽量な屋根を支える簡易な構造の建物で堅固建築物とは認められず、その収去は借主の負担において行うとされていること、及び［4］賃貸借契約には権利金の取決めがなく、土地の賃借人は、土地の明渡しに際して立退料を請求しないと答述していることから、本件賃貸借は、本件建物等の所有を主たる目的とするものとは認められない。

　請求人は、E生命保険との営業社員契約等を根拠に、請求人はE生命保険に従属しており、また、同人の営業社員報酬を決定するのはE生命保険であることから、事業者でない旨主張する。
　ところで、消費税法第5条第1項は、事業者は課税資産の譲渡等につき消費税を納める義務がある旨規定している。
　また、事業者について、消費税法基本通達1－1－1は、事業者とは自己の計算において独立して事業を行う者をいう旨定めているところ、消費税法にいう事業者に関する当該基本通達の解釈については、請求人及び原処分庁とも争いはなく、当審判所においても相当と認められる。
　これを本件についてみると、E生命保険は、請求人の仕事のための費用の一部を負担しているものの、請求人は、仕事として保険種類の販売を行い、契約を獲得するに当たり、当該仕事の遂行上の主要な費用である保険募集に係る車両関係費、旅費交通費、接待交際費等の全額を負担していることが認められる。
　確かに、［1］請求人はE生命保険G支社への週2回の出社が義務付けられていること、［2］契約第2条には、営業社員の制限事項が定められていることに加え、［3］就業規則には、服務の原則等の規則が定められていることなどにおいては、請求人がE生命保険の指示、命令を受ける一面があることは否定できない。
　しかしながら、［1］については、E生命保険が請求人に対し出社を求めるのは、主として営業販売促進を図る目的で行われる打合せ等のためであり、［2］については、契約第2条が保険業法その他関係法令上の要請によるものと認められ、また、［3］については、単に、営業社員の服務及び労働条件について定めたものであるのに対し、請求人の主要な部分である保険募集の地域、保険募集の相手及び販売する保険商品の種類の選択等の保険契約獲得の手段並びに月曜日及び木曜日以外の日の出社の要否、営業所外での就業時間の管理等については、請求人自身の責任と判断に委ねられているものと認められる。
　以上のことからすると、営業社員としての請求人は、自己の計算においてその仕事を遂行するものであり、また、役務の提供につきE生命保険の一般的な指揮命令下にあるということはできないから、請求人は自己の計算において独立して事業を営む者であると解するのが相当であり、消費税法上の事業者に当たる。
　また、請求人は、営業社員報酬に含まれる通勤手当等については、明らかに実費弁償又は社員サービスとして金銭補助であるから、課税資産の譲渡等の対価の額に含めるべきではない旨主張する。
　ところで、消費税法第28条第1項は、課税資産の譲渡等に係る消費税の課税標準は、課税資産の譲渡等の対価の額とする旨規定しており、また、消費税法第2条第1項第9号は、課税資産の譲渡等とは、資産の譲渡等のうち、同法第6条第1項の規定により消費税を課さないこととされるもの以外のものをいう旨規定している。
　これを本件についてみると、営業社員としての請求人が消費税法上の事業者に該当し、同人がE生命保険から営業社員報酬として支払を受けた研修手当が、課税資産の譲渡等の対価の額になると認められる以上、研修手当とともに営業社員報酬の一部として支払を受けている通勤手当等についても、その全額が課税資産の譲渡等の対価の額に含まれると解するのが相当である。
　したがって、この点に関する請求人の主張には理由がない。
　さらに、請求人は、贈答用品等代金（E生命保険は当該代金を営業社員報酬から差し引いている。）に含まれる消費税額及び不動産貸付けにおける課税仕入れに係る消費税額については、報酬明細及び収支報告書により証明できるから、課税期間に係る課税標準額に対する消費税額から控除すべきである旨主張する。
　ところで、事業者が、消費税法第30条第7項に規定する帳簿及び請求書等を整理し、これらを所定の期間及び場所において、同法第62条に基づく税務職員による検査に当たって適時にこれらを提示することが可能なように態勢を整えて保存しなかった場合は、同法第30条第7項にいう「事業者が当該課税期間の課税仕入れ等の税額の控除に係る帳簿及び請求書等を保存しない場合」に当たり、同項ただし書にいう事業者が災害その他やむを得ない事情により当該保存をすることができなかったことを証明しない限り、当該保存がない課税仕入れ等の税額については、同条第1項の規定の適用はされないものと解されている。
　これを本件についてみると、［1］請求人は当審判所に対し、記帳代行会社の専属税理士から帳簿を返してもらったかどうか記憶がなく、また、不動産貸付けに係る帳簿はない旨答述していること及び審査請求書の「審査請求の理由」欄に調査担当職員が課税仕入れ等の税額に係る帳簿及び請求書等の提示を求めた際に記帳代行会社の専属税理士が書類を紛失して返却されていないため提示が不能であった旨記載があることから、調査担当職員から帳簿及び請求書等の提示を求められた際には、請求人は帳簿の提示が可能なような態勢を整えていなかったことがうかがわれ、［2］請求人は報酬明細及び収支報告書を提示しているとしても、これは帳簿とは認められないことから、課税期間の課税仕入れ等の税額に係る帳簿を保存していなかったものと認められる。
　そうすると、本件の場合、課税仕入れに係る消費税額について消費税法第30条第1項の規定の適用はない。
　したがって、仮に報酬明細及び収支報告書により課税仕入れに係る消費税額が計算できたとしても、当該消費税額を課税期間に係る課税標準額に対する消費税額から控除することはできないから、この点に関する請求人の主張には理由がない。

　請求人は、［1］社会通念上、一般に、税の申告の修正又は訂正が認められているところ、登録免許税法に登記申請の修正を認めない旨の規定はないことから、本件規定の適用を求め、同法第13条第2項に規定する証明書（以下「本件証明書」という。）を提出して行った本件還付通知請求は認められるべきであり、また、［2］共同担保である他の物件の根抵当権移転登記において、既に根抵当権の極度額を課税標準とする登録免許税を納付済みであるから、本件登記申請に本件証明書類の添付がないという手続きの不備を理由に本件還付通知請求を認めないことは、二重課税を容認することとなり違法である旨主張する。
　しかしながら、［1］登録免許税法には、本件証明書の添付がなかった場合でも本件規定の適用を認める旨の規定はなく、更に、本件登記の完了後において、本件証明書類を添付して本件還付通知請求をしても、本件規定を適用すべき事由はない、また、［2］本件登記に係る登録免許税の額は、同法第9条の規定に基づいて算出されたもので税額に誤りはないことから、本件還付通知を認めることはできない。

　法人税法第141条第1号に掲げる外国法人である審査請求人（以下「請求人」という。）が、同条第4号に掲げる外国法人に該当していた期間に係る匿名組合の収益分配金（源泉分離課税制度の適用対象所得）の支払を受けた際に源泉徴収された所得税の額（以下「本件所得税額」という。）を同法第144条の規定に基づき法人税の額から控除する所得税の額として申告したことについて、同法第9条、第68条、第141条及び第144条の趣旨に照らすと、外国法人に係るこれらの規定に基づく各事業年度の法人税の額から控除する所得税の額は、確定申告を要することとされている法人税の課税標準とされる所得に対するものに限られていると解するの相当であり、本件所得税額は、請求人の法人税の額から控除する所得税の額とは認められない。

　請求人は、告知処分について、［1］徴収不足であることを請求人に明らかにしないでなされたものであり違法であること、［2］延納の担保権設定順位に瑕疵があること、［3］徴収不足となったのは、延納の担保権設定後の経済情勢の変動により担保不足となったことによるものであるから、このような徴収不足は原処分庁の責任で処理すべきこと、［4］請求人が譲渡担保権の実行を猶予していたのは、譲渡担保財産が滞納者の生活維持に不可欠であるという事情からであり、したがって、告知処分は不適切であること、また、差押処分について、［5］滞納者について滞納処分の停止に該当する事由があるから、差押処分は違法であることなどを主張する。
　しかしながら、［1］国税徴収法施行令第8条には、徴収すべき国税に不足すると判断した根拠は記載事項とされていないことから、当該根拠の記載の有無が本件告知処分の適法性に影響を及ぼすものではないこと、［2］そもそも、延納許可は滞納者に対してなされたものであり、請求人に対してなされたものではないことから、延納許可に伴う担保権設定順位に係る瑕疵を請求人は主張できる立場にはないこと、［3］原処分庁が、延納担保物件を換価しても経済情勢により滞納国税の額に対してなお徴収不足となることに責任をとらなければならないとする法令等による規定はないこと、［4］譲渡担保権者に対する物的納税責任は、国税徴収法第24条第1項及び第6項に規定する要件を満たすことで必然的に負うことになるものであり、仮に、請求人が人道的見地から担保権の実行を猶予していたと主張するような事情があったとしても、それが告知処分の違法性に影響を及ぼすものではないこと、［5］国税徴収法第153条第1項の規定は、差押えの制限についての規定ではないことから、告知処分及び差押処分の適法性及び妥当性に影響を及ぼすものではないこと、また、国税徴収法第153条の規定に基づく滞納処分の停止は、税務署長等の職権により行われ、たとえ同条第1項各号所定の要件に該当する場合であっても、その停止をするかどうかは税務署長等の裁量に委ねられていると解され、当審判所が滞納者の生活状況及び所有財産等を調査した限りにおいて、原処分庁が滞納処分の停止をしていないことについて、裁量権の逸脱は認められないこと、等から請求人の主張は採用することはできない。

　請求人は、［1］当初分割協議書は他の共同相続人と按分すべきであった立替金100百万円及び割引債券6口を請求人の取得財産とした重大な瑕疵があり、錯誤によるものであるから、当初分割協議書を基になされた本件更正処分は誤っており、税務署長は、通則法第24条の規定によって、再分割協議書に基づく、本件嘆願書にのっとった正当な更正処分をする義務があること、したがって、［2］本件延納許可処分は、誤った本件更正処分の内容（不動産等の割合0.45）に基づくものであるから、本件延納許可処分は、正当な再分割協議書に基づく本件嘆願書の内容（不動産等の割合0.508）にしたがって、延納許可期間を15年に変更するべきであること、を主張する。
　しかしながら、［1］当初分割協議書には立替金100百万円及び割引債券6口が記載されていることは請求人も自認するところであり、当初分割協議書は本件相続人らの署名押印がなされていることで有効に成立しており、当初分割協議書に基づく本件更正処分に何ら違法とすべきものは認められない。そして、原処分庁が本件嘆願書によって通則法第24条に規定する更正を義務づけられるものではないから、本件更正処分は適法なものであることが認められる。また、［2］請求人の相続税の額は、本件更正処分の額をもって確定しており、本件延納許可処分の前提となる本件更正処分の違法を理由に、本件延納許可処分の変更を求めることはできない。そして、延納許可期間及びその算定の基礎となる基準については、相続税法第38条及び相続税法施行令第14条第3項の規定に基づき、延納を許可する時までに納付すべき税額の確定した相続税額の計算の基礎となった財産の価額を基準として計算することとなり、本件更正処分における不動産等の割合は0.45であるから、延納許可期間を5年とした本件延納許可処分は適法である。

　請求人は、本件受入手数料は、新規に獲得した顧客宅には薬を配置する必要があり、A社から大量に仕入れが必要となることから、販売促進の目的で販売数量及び販売高等に応じて受け取る販売奨励金等に該当し、また、新規顧客の獲得は請求人自身の顧客獲得であり、A社に対する役務の提供ではなく課税資産の譲渡等の対価には当たらない旨主張する。
　しかしながら、請求人が新付けにより獲得した得意先はすべて請求人の得意先となる一方、A社の売上金額の増加にも資することが認められ、また売上増加を期待するA社が支払う本件受入手数料は、新規顧客獲得数に応じて支払う出来高払いとしての報酬の性質を有するもので、新規顧客獲得という役務の提供の対価であると認めるのが相当である。また、請求人が受け取る一戸当たりの本件受取手数料は、請求人が新規顧客宅に配置する薬品の仕入原価の3倍を超えていること、本件受取手数料は課税資産である薬品の仕入れに係る取引の対価の額とは必ずしも対応しない新規顧客獲得戸数を計算基準として算出されて支払われていることからすると、本件受取手数料とA社からの薬品仕入れの対価との間に対応関係は認められない。
　そうすると、本件受入手数料は、販売奨励金等には該当せず、むしろ役務の提供の対価として課税資産の譲渡等の対価の額に当たるというべきである。

　請求人は、一部分割後の残余の未分割遺産に係る相続税法第55条の適用に当たっては、当該残余の未分割財産に法定相続分の割合を乗じた金額を課税価格に配分すべきであるから、課税価格は更正の請求前のそれを下回ることとなる旨主張するが、民法上、相続分とは、共同相続人の相続財産全体に対する分け前の限度、普通はその割合をいい、相続財産の中の具体的財産ではなく、相続財産全体に対する持分であると解されているから、相続税法第55条の適用に当たっては、共同相続人各人は、他の共同相続人に対し、遺産全体に対する自己の相続分に応じた価格相当分から、既に分割を受けた遺産の価格を控除した価格相当分についてその権利を主張することができると解される。そうすると、残余の未分割遺産が当該主張することができる金額を上回る本件の場合においては、課税価格は更正の請求前のそれと同額となるから、原処分は相当である。

　請求人は、当該支出が医療費控除の対象となるか否かについては、個々人の体質などの特殊性に応じて判断するべきであると主張する。
　ところで、医療費控除の制度は、医療費が多額で異常な支出となる場合における担税力の減殺を調整する目的で創設されたものであるが、医療費控除の対象となる医療費の範囲について規定した所得税法第73条第2項では、医療費控除に該当するべき医療関係支出を政令で定める旨規定し、同条を受けた所得税法施行令第207条において第1号から第6号にかけて限定的に列挙している。
　このことからすれば、これら医療費控除に係る租税法規の解釈及びその適用に当たっては、租税の公共性、課税の公平の原則を基本として社会通念に照らして合理的かつ客観的に解釈すべきものであるものの、個々の納税者の主観や価値観によって解釈を変更し、その適用範囲を拡大することを許しているものとは解されない。
　そうすると、施行令第207条において規定されている医療費とは、医師等の診療等に直接必要な費用及び治療又は療養に必要な医薬品の購入費等に限られると解すべきである。
　したがって、請求人の主張は採用することはできない
　上記の医療費控除制度の趣旨及び法条の解釈に基づき、当該支出についての検討結果は、次のとおりである。
　糖尿病及び高血圧症を持病とする請求人にとって食事療法のため医師から推薦をうけた（請求人主張）とするグァバ茶、クロレラ錠剤、お酢、梅エキス、ゆずエキス、乾燥ウコン、ウコン茶、鮫軟骨エキスなどの薬局等からの購入費用は、専ら健康の増進や体調の維持を目的とする健康食品や日常生活の用に供するものであり、医薬品には該当しない。
　糖尿病の運動療法のための運動用具（請求人主張）としてガスコンロの購入及び取付費用並びに糖尿病の薬が引き起こす便秘症状解消のためのトイレの改築費用（請求人主張）として自宅の改築材料の購入費用及び施工費用は、自宅の改築費用等であり、所得税法施行令第207条に規定する医師等による診療や治療などのために直接必要な医療用器具を購入したものとは認められない。
　糖尿病用の献立書の購入費用、請求人が入院中の妻の弁当代、家事雑貨品の購入費用は、所得税法施行令第207条に規定する医師等による診療や治療などのために直接必要な医療用器具を購入したものとは認められない。
　請求人の妻が入院する際に購入した衣料品の購入費用は、請求人の妻が入院した際に必要となったものだとしても、医師等による診療や治療などのために直接必要な費用とは認められない。
　請求人の妻が中国整体院において受けたマッサージ費用は、中国整体院の施術者があん摩師等の資格を有していないことから、所得税法施行令第207条に規定するあん摩師等に対する対価には該当しない。
　眼鏡の購入費用については、義手、義足及び松葉づえ等のように医師等の治療等を受けるため直接必要なものであれば、医療費控除の対象となるが（所得税基本通達73－3）、一般的な近視や遠視の矯正のためのものは医療費控除の対象とならない。本件の場合、請求人は、老眼を矯正するために購入したものと認められるが、老眼は身体上の機能障害であるものの、眼鏡等による視力補正を行うことが常態であること、眼鏡等の使用はその障害を治療するためのものではないこと及び請求人が医師等の指示に基づいて当該眼鏡を利用した治療を受けているとも認められないことから、医師等の治療等を受けるため直接必要なものの購入の費用とはいえない。
　温泉を利用した旅行のための支出については、医師が治療のため患者に対して温泉利用型健康増進施設として厚生労働大臣の認定を受けた施設を利用した温泉療法を行わせた場合の当該施設の利用料金（療養期間が1週間以上にわたる温泉療法が行われた場合に限る。）は、医師の治療を受けるため直接必要な費用として医療費控除の対象として取り扱われているが、本件の場合、請求人が医師からの指示に基づいて、病状に応じて特定された温泉地に赴いたものとは認められず、また、他に温泉を利用して何らかの治療又は療養を受けたことを裏付ける資料もないことから、これらの旅行を医師等による治療又は療養の一環として行われたものと認めることはできない。

　請求人は、仮装経理に基づく過大申告額を修正経理した場合の損失の額について、その損失の額が法人税法第57条第1項に規定する前5年以内の各事業年度に係る金額であれば、当該損失の額は修正経理をした事業年度の損金として認められるべきである。また、税務調査が遅くなり、さらに前回調査で仮装経理の事実を確認していたのであるから、国税通則法第70条第2項を適用することは違法である旨主張する。
　しかしながら、法人の各事業年度の所得の金額の計算上、損金の額に算入される金額は、その金額がその事業年度において生じたものであることが必要であり、修正経理に係る損失の額は、仮装経理をした各事業年度について税務署長が更正を行うことにより、当該仮装経理をした各事業年度の損金の額として確定し、欠損金相当額は繰越欠損金として控除対象となるものであって、国税通則法第70条第2項の規定により減額更正できなかった欠損金額は生じなかったことに確定したのであるから、これを本件事業年度の繰越欠損金の当期控除額として損金の額に算入することはできない。また、税務調査は、法人税法第153条の規定に基づき行われるもので、質問調査の範囲、程度、時期、場所、手段など実定法に特段の定めのない実施細目については、これを担当する原処分庁の職員の合理的な判断にゆだねられていると解されるところ、請求人に対する税務調査について不当、違法とする事情は認められない。さらに、請求人は、前回調査時には修正経理を行った確定申告書を提出していなかったのであるから、その主張は失当である。

　請求人は、［1］本件貸付金は、永きにわたり主要かつ収益性のある顧問先に対し、資金の必要性を検討して金銭を貸し付けたものであり、この行為は請求人の本来の業務に付随するものであること、［2］本件顧問先に対して金銭を貸し付けることにより、本件顧問先が発展することは、請求人の職業上の利益を将来にわたり享受させるものであること、［3］税理士紀律規則第6条の2の規定があることをもって、請求人が本件顧問先に貸し付けた行為は税理士本来の業務に準ずる行為であること及び［4］所得税基本通達51ー10の（2）（以下「本件通達」という。）の「自己の製品の販売強化、企業合理化等のため、特約店、下請先等に貸し付けている貸付金」を「自己顧問契約の強化・企業合理化等のため、特約ある永年顧問先等に貸し付けている貸付金」と読み替えるべきであることから、本件貸付金は税理士業の遂行上生じたものであり、これに係る貸倒引当金については所得税法第52条が適用され、事業所得の金額の計算上、必要経費に算入される旨主張する。
　しかしながら、所得税法第52条にいう「事業の遂行上生じた貸付金」とは、当該事業の遂行と何らかの関連を有する限りの貸付金のすべてをいうものではなく、その業種業態からみて、当該事業所得を得るために通常必要であると客観的に認め得る貸付金をいうものと解されるところ、［1］税理士としての請求人と本件顧問先との関係は、税理士法第2条（税理士は租税に関し税務代理、税務書類の作成、税務相談等の人的役務を関与先に提供し、報酬を得ることを業とする旨規定）に規定する業務の範囲を出ず、この範囲に金銭の貸付けが含まれないことは明らかであり、客観的にみて金銭の貸付けは、請求人の税理士としての事業所得を得るために通常必要な行為であるとは認められないこと、［2］たとえ請求人が本件顧問先に対して金銭を貸し付けることにより、本件顧問先からの税理士報酬の増加、すなわち事業所得の増加を期待し、現実に税理士報酬の増加があったとしても、それは派生的に生じた間接的結果にとどまり、本件貸付金は、税理士としての事業所得を得るために通常必要なものであると認めることはできないこと、［3］税理士紀律規則第6条の2の規定は、J税理士会が会員である税理士を対象として税理士の品位保持及び紛争防止のために慎むべき事項を定めた内部規則であり、当該規則をもって税理士に貸金行為を認める根拠であるとはいえないこと及び［4］本件通達は所得税法第51条第2項の規定の対象となる債権に限られることから、事業の遂行上生じた債権の範囲を例示したものであるところ、税理士の業務の範囲には金銭を貸し付ける行為が含まれないことは明らかであって、請求人の主張するように本件通達を解釈することはできないことから、本件貸付金については、請求人の事業の遂行上生じたものとは認められず、請求人が各年分の本件貸付金に係る貸倒引当金として繰り入れた金額は、請求人の各年分の事業所得の必要経費に算入することはできない。

　請求人は、請求人が所有していた預託金会員制のゴルフ会員権は、ゴルフ場経営会社の民事再生手続により、その営業権が別法人に移り、預託金債権が5％に減額され95％の損失が生じているのであるから、その損失を他の所得から控除すべきであると主張するが、民事再生手続中のゴルフ場経営会社がゴルフ場施設と預託金債務を新経営会社に譲渡した場合は、各会員は新経営会社との間で減額された預託金により契約が継続し、ゴルフ会員権としての性質は、契約の相手方を除き、営業譲渡の前後を通じて維持されることから、各会員には譲渡行為がなく、したがって、所得税法第33条第1項に規定する資産の譲渡には当たらず、また、切り捨てられた預託金債権については各種所得の金額の計算上、必要経費に該当しない。

　原処分庁は、外国法人に対して譲渡担保が設定された金銭債権の利子は、担保権者である当該外国法人の国内源泉所得であり、当該金銭債権の利子を支払った請求人には、源泉所得税を徴収して納税する義務があるとして、源泉所得税の納税告知処分等を行った。
　しかしながら、当該債権譲渡担保においては、源泉徴収の免税証明書の交付を受けている担保設定者である外国法人が、当該金銭債権に係る元利金の収受権を保持し、かつ、実際にその利子に係る収益を享受しており、担保設定のために形式的に当該金銭債権が担保権者に譲渡されたことは明らかであるから、所得税法上、当該金銭債権の利子に係る所得は担保設定者に帰属すると解するのが相当である。
　したがって、請求人が支払った金銭債権の利子は、担保権者である外国法人に対するものとは認められないから、請求人には源泉所得税の納税義務は生ぜず、原処分はいずれもそのすべてを取り消すべきである。

　請求人は、原処分が違法である理由として、［1］本件各申告書をその法定申告期限内にA社に引き渡しているのであるから、本件各申告書は期限内申告書であること、［2］国税通則法第66条の規定の趣旨は、納税者に正しい税額の計算と期限内納税を行わせるためのものであるところ、請求人は本件各申告書に記載した納付すべき税額を法定期限内に完納していること、しかも、同条の規定自体が、納税額がある者だけに課されるなど不合理なものであり法改正されてしかるべきであること、を主張する。
　しかしながら、納税者から納税申告書が提出された場合、いつの時点をもって提出日とするかについては、原則として申告書が税務官庁に到達した日（到達主義）と解されており、また、この到達主義の例外として、国税通則法第22条は、納税申告書が郵便又は信書便により提出された場合には、その通信日付印により表示された日に提出されたとみなす旨規定しているところ、本件各申告書の提出日については法定申告期限の翌日に原処分庁に到達していることが認められ、また、A社は信書便事業者ではないので信書便により提出された場合に該当しないことから、本件各申告書を法定申告期限内に提出したとする請求人の主張には理由がない。
　次に、無申告加算税の規定は、納税申告書の提出が期限内にされなかった場合の行政上の制裁として設けられたものであるから、納税申告書に記載された納付すべき税額が法定納期限内に完納されたか否かということで、その適用が左右されるものではなく、この点に関する請求人の主張は採用できない。
　なお、国税通則法第66条の規定は合理性がないもので法改正されてしかるべきものである旨の主張については、当審判所の権限外のことであり審理の限りでない。

　請求人は、農業経営基盤強化促進法（旧農用地利用増進法）の規定による農用地利用集積計画により設定された賃貸借に基づき貸し付けられている農地について、評価基本通達41《貸し付けられている農地の評価》の（1）に定める耕作権の目的となっている農地にほかならないから、同通達に従い評価すべきであり、「農用地利用増進法等の規定により設定された賃貸借により貸し付けられた農用地等の評価について」通達（昭和56年直評10、以下「評価個別通達」という。）の適用が強制されるべきではない旨主張する。
　しかしながら、農用地利用集積計画により設定された賃貸借により生ずる賃借権は、賃貸期間終了により離作料の支払もなく当然に農地が返還されるものであり、農地法の規定により強い保護を受け、また一定の価額で取引され離作料の対象となるいわゆる耕作権とはその性質が異なることから、同賃貸借により貸し付けられている農地については、評価基本通達41の定め（70％評価）によらず、評価個別通達により、その賃貸借の期間がおおむね10年以内であることから、相続税法第23条《地上権及び永小作権》の規定に照らし、その農地の自用地としての価額から、その価額に100分の5を乗じて計算した金額を控除した金額によって評価するのが相当であると解される。

　請求人は、事業廃止届出書の提出がなかったとしても、事業の廃止という事実が否定されるものではないから、消費税法第37条第2項に規定する事業廃止届出書提出の有無にかかわらず、事業を廃止した日の属する課税期間の末日の翌日に、簡易課税制度選択届出書の効力は喪失すると解すべきである旨主張する。
　しかしながら、消費税法第37条第2項及び同条第4項には、簡易課税制度を選択した事業者が事業を廃止した場合は、事業廃止届出書を提出しなければならず、当該届出書が提出された日の属する課税期間の末日の翌日以後、簡易課税制度選択届出書の効力が失われると規定されているのであるから、簡易課税制度選択届出書の効力が喪失するのは、事業廃止届出書の提出があった日の属する課税期間の末日の翌日と解するほかないというべきであり、消費税法第37条第2項に規定する事業廃止届出書を提出しない限り、事業を廃止した日の属する課税期間の翌課税期間以後も、簡易課税制度を適用しなければならないこととなる。
　請求人は、いずれも消費税法第37条第2項に規定する事業廃止届出書等と認められる「簡易課税税制度選択不適用届出書」及び「事業廃止届出書」を平成14年8月30日に提出しており、これらの届出書はいずれも、本件各課税期間の開始の日の前日までに提出されていないことから、本件各課税期間については、本件簡易課税制度選択届出書の効力は存続しているものといわざるを得ない。
　したがって、請求人の主張は、消費税法第37条第2項及び同条第4項の解釈上、採用することはできない。